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【摘要】或有事項是會計信息披露的一項重要內(nèi)容。一項經(jīng)濟業(yè)務事項是否被確認為或有事項，不僅影響企業(yè)的財務信息，還會影響會計信息使用者對企業(yè)當期、未來損益的判斷，進而影響其投資決策。文章以我國深市30家A股公司年度報告為例，采用對比分析方法，分析或有事項信息披露的現(xiàn)狀及問題，提出上市公司或有事項信息披露的充分性和規(guī)范性仍有待改善。

【關(guān)鍵詞】或有事項；或有事項信息；信息披露

一、或有事項的內(nèi)容及其披露的相關(guān)規(guī)定

自20世紀90年代以來，受衍生金融工具、營銷創(chuàng)新、訴訟、承諾、環(huán)境污染、重組等不確定經(jīng)濟業(yè)務事項的影響，國際會計界開始重視對或有事項會計問題的研究?；蛴惺马検遣淮_定性會計的一個重要研究領(lǐng)域。我國財政部于2000年首次《企業(yè)會計準則——或有事項》，于2006年修訂并《企業(yè)會計準則第13號——或有事項》。我國或有事項準則在概念和確認條件上，已與國際會計準則趨同?；蛴惺马棞蕜t使不確定性事項得以合理計量和披露，能起到全面分析公司的財務狀況和經(jīng)營成果，提高企業(yè)防范風險意識和警示投資者的作用。

（一）《企業(yè)會計準則第13號——或有事項》對或有事項信息披露的規(guī)定

或有事項是指過去的交易或者事項形成的，其結(jié)果須由某些未來事項的發(fā)生或不發(fā)生才能決定的不確定事項。常見的或有事項有：由于對外擔保而形成的連帶責任、商業(yè)票據(jù)背書轉(zhuǎn)讓或貼現(xiàn)、未決訴訟和未決仲裁、產(chǎn)品質(zhì)量保證（含產(chǎn)品安全保證）等?；蛴惺马棸ɑ蛴匈Y產(chǎn)和或有負債?；蛴惺马棿_認的負債在資產(chǎn)負債表中單列項目，以“預計負債”反映；同時，還應在會計報表附注中對預計負債形成的原因及金額作相應披露，以使會計信息使用者獲得較充分、較詳細的或有事項信息。

或有事項準則規(guī)定，企業(yè)應當在附注中披露的與或有事項有關(guān)的主要事項包括：

1.對預計負債的信息披露。披露的內(nèi)容主要包括預計負債的種類、形成原因以及經(jīng)濟利益流出的不確定性的說明；預計負債的期初、期末余額和本期的變動情況；與預計負債有關(guān)的預期補償金額和本期已經(jīng)確認的預期補償金額。

2.或有負債（不包括極小可能導致經(jīng)濟利益流出企業(yè)的或有負債）。披露的內(nèi)容主要包括或有負債的種類及形成原因、包括已貼現(xiàn)商業(yè)承兌匯票、未決訴訟、未決仲裁對外提供債務擔保等形成的或有負債；經(jīng)濟利益流出不確定性的說明；或有負債預計產(chǎn)生的財務影響，以及獲得補償?shù)目赡苄?，無法預計的，應當說明原因。

3.企業(yè)通常不應當披露或有資產(chǎn)，但或有資產(chǎn)很可能會給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益的，應當披露其形成的原因、預計產(chǎn)生的財務影響等。

4.或有事項披露的豁免。在涉及未決訴訟、未決仲裁的情況下，如果披露全部或部分信息預期對企業(yè)造成重大不利影響的，企業(yè)無須披露這些信息。但應當披露該未決訴訟、未決仲裁的性質(zhì)，以及沒有披露這些信息的事實和原因。

（二）我國證監(jiān)會對上市公司或有事項信息披露的相關(guān)規(guī)定

我國證監(jiān)會于2008年1月21日了《關(guān)于切實做好上市公司2007年報執(zhí)行新會計準則監(jiān)管工作的通知》（以下簡稱《通知》）?！锻ㄖ返谑粭l要求上市公司要全面清理或有事項合同，并且及時、足額地確認預計負債?！案鲉挝粦笊鲜泄緦λ谢蛴惺马椇贤M行清查，對于資產(chǎn)負債表日存在的或有事項，如未決訴訟或仲裁、債務擔保、產(chǎn)品質(zhì)量保證、虧損合同、重組義務等，凡與其相關(guān)的義務滿足新會計準則規(guī)定條件的，上市公司均應足額確認費用或損失，同時確認預計負債。”

二、深市A股公司或有事項信息披露的現(xiàn)狀及問題

2007年是《企業(yè)會計準則第13號——或有事項》實施的第一年，有必要對比分析或有事項準則實施前后上市公司年度報告的變化，發(fā)現(xiàn)存在的問題，并進一步思考我國上市公司年度報告中或有事項信息披露的改進內(nèi)容。

（一）研究對象及數(shù)據(jù)來源

本文選取了深圳證券交易所上市、股票代碼尾數(shù)為3的30家上市公司，對其2006年和2007年的年度報告進行相關(guān)分析研究。30家上市公司涉及到旅館業(yè)、通信業(yè)、醫(yī)藥制造業(yè)、化學制造業(yè)、電器制造業(yè)、金融信托業(yè)、房地產(chǎn)開發(fā)、林業(yè)、非金屬制造業(yè)、通信業(yè)、石油加工業(yè)、電子制造業(yè)、證券期貨業(yè)、食品加工業(yè)、運輸設備制造、塑料制造業(yè)、煤炭采選業(yè)、電力供應業(yè)、裝修裝飾業(yè)、綜合類，共20個行業(yè)。在查看年報的基礎(chǔ)上，分析或有事項的披露情況，并重點分析或有事項中訴訟、仲裁、擔保等內(nèi)容。

（二）深市30家公司年報或有事項信息披露的現(xiàn)狀及問題

第一，從或有事項披露比例分析，2006年，30家公司中，19家上市公司披露了或有事項，占63.33%，6家確認了預計負債，占20%。或有事項準則修訂后實施的第一年，2007年，30家公司中，23家上市公司披露了或有事項，占76.67%。發(fā)生或有事項的公司數(shù)上升，說明或有事項信息對信息使用者的影響變得逐漸重要。從原因上看，各公司或有事項形成的原因不同，有些公司的形成原因是多方面的。

第二，從或有事項披露內(nèi)容分析，或有事項信息披露的內(nèi)容主要包括：對外擔保，未決訴訟和仲裁，票據(jù)貼現(xiàn)或背書等。深市A股30家公司或有事項的具體披露內(nèi)容見表1。從表1可以看出，一半左右的公司存在對外擔保、未決訴訟及仲裁，是或有事項中最為普遍的內(nèi)容且比例最大，也與行業(yè)性質(zhì)沒有特別的關(guān)系。

第三，從或有事項披露形式分析，或有事項信息披露的存在位置有兩種：一是在財務報表附注中對或有事項單列一個項目進行披露；二是將或有事項信息散落于年報附注的其他部分披露?；蛴惺马椗缎问桨ǎ夯蛴惺马椀臄?shù)量信息和或有事項文字信息。2006年，30家公司中，19家上市公司披露了或有事項的數(shù)量信息，占63.33%，2007年，25家上市公司披露了或有事項的數(shù)量信息，占83.33%，說明多數(shù)公司能按準則要求進行披露，僅披露文字信息的減少了20%，具體數(shù)據(jù)見表2。但從表2也可以看出，2007年未單列或有事項信息的比例為63.33%，單列披露的比例反而減少了10%。之所以沒有按要求在會計報表附注的“或有事項”中集中披露，而分散披露，可能是為了減輕集中披露的負面影響。通過對30家公司年報其他部分的閱讀，發(fā)現(xiàn)不少公司都在年報其他部分披露了相關(guān)或有負債信息，上市公司財務報表附注對或有事項揭露位置比較零亂。

第四，從或有事項披露的充分性分析。2007年，年度中對或有事項進行披露的上市公司數(shù)量和比例都有增加，但對或有事項信息的披露是否充分，是否可以為信息使用者提供有用的或有事項信息，是需要進一步分析的一個內(nèi)容。本文主要對表1中最普遍的或有事項內(nèi)容，即擔保事項和未決訴訟與仲裁進行分析說明。筆者認為，充分披露擔保事項還應包括：擔保的對象、擔保的協(xié)議簽署日期、擔保金額、擔保類型、擔保期、是否為關(guān)聯(lián)方擔保等內(nèi)容；對未決訴訟或仲裁的充分披露還應包括：涉訴雙方的名稱、訴訟原因、訴訟時間、涉訴金額大小、訴訟對公司財務的影響等內(nèi)容。依據(jù)這樣的考慮進行計算，結(jié)果顯示，2006年，30家公司中，6家上市公司未充分披露擔保事項，占20.00%，2007年，5家上市公司未充分披露擔保事項，占16.67%。2006年，30家公司中，9家上市公司未充分披露訴訟或仲裁，占30.00%，2007年，5家上市公司未充分披露擔保事項，占16.67%；未充分披露擔保事項和訴訟與仲裁事項的比例明顯低于2006年，說明新準則的實施推動了充分披露或有事項信息。第五，從或有負債的財務影響分析。按或有事項準則的要求，應當披露或有負債形成的原因、或有負債預計產(chǎn)生的財務影響（如無法估計，應說明理由）、獲得補償?shù)目赡堋?/p>

從表3可以看出，2007年，30家公司中，17家公司披露了或有負債的成因，占56.67%，但披露或有負債預計產(chǎn)生財務影響的公司比例較少，披露獲得補償可能的公司就更少。一方面是或有負債預計產(chǎn)生的財務影響本身難以估計；另一方面也反映了信息披露不充分。30家公司或有事項披露中，只有少數(shù)公司對其成為損失事項的可能性進行了判斷說明。有的公司披露了預計負債但不說明其預計可能性的大??；也有的公司對已逾期擔保或已判決的訴訟都未確認預計負債，直接影響了流動比率和資產(chǎn)負債率等重要財務指標。

第六，從或有資產(chǎn)信息披露情況分析，對于或有資產(chǎn)的披露，準則的規(guī)定是比較嚴格的，要求“很可能”的時候才進行披露。企業(yè)通常不應當披露或有資產(chǎn)，但或有資產(chǎn)很可能會給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益的，應當披露其形成的原因、預計產(chǎn)生的財務影響等。2006年，有6家公司披露或有資產(chǎn)，占20.00%；2007年，有7家公司披露或有資產(chǎn)，占23.33%。2007年對或有資產(chǎn)相關(guān)信息進行披露的比例在上升，但在其它部分（如重要事項和其他事項）零散披露。上市公司披露或有資產(chǎn)的內(nèi)容主要是已經(jīng)取得勝訴但由于種種原因還未正式執(zhí)行完畢的債權(quán)、收益權(quán)等。

三、結(jié)論與思考

（一）或有事項信息披露產(chǎn)生的影響逐漸增大

隨著或有事項準則的和實施，或有事項的相關(guān)會計處理及其信息披露已趨于規(guī)范，或有事項信息的相關(guān)性和有用性也越來越大。按照或有事項準則，能規(guī)范、充分披露或有事項的公司，會受到信息使用者的好評；但由于或有事項的不確定性，也會給一些公司留下舞弊空間，蒙蔽信息使用者。兩種不同的做法，必然會產(chǎn)生截然不同的效果，個別甚至極端事例的出現(xiàn)，會使或有事項信息披露產(chǎn)生的影響逐漸增大。

（二）或有事項信息的連續(xù)關(guān)注程度還較低

對于一個正常經(jīng)營的公司而言，或有事項不屬于主要的資產(chǎn)、負債和股東權(quán)益項目，尤其是在附注中披露的或有事項，不容易進行連續(xù)對比和分析，甚至可能被忽略?；蛴惺马椀慕Y(jié)果不僅可能會產(chǎn)生負債、資產(chǎn)、預計負債、或有負債或者或有資產(chǎn)，而且影響或有負債和或有資產(chǎn)的因素多種多樣，在或有事項信息披露后，還會發(fā)生不斷的變化，會計信息使用者應當持續(xù)地對這些因素予以關(guān)注，以全面分析和判斷一個公司的投資價值和風險。

（三）或有事項信息披露的規(guī)范性有待改善

對于預計負債，除了準則規(guī)定的披露內(nèi)容外，還應當披露可能性的判斷依據(jù)。企業(yè)管理當局除了應以企業(yè)取得的資料為依據(jù)，充分考慮內(nèi)外各種環(huán)境因素做出估計外，還有必要將其所依據(jù)的影響因素及其性質(zhì)、估計的程序和方法披露在報表附注中。另外，在充分披露或有事項的同時，還應考慮其與其他法規(guī)的協(xié)調(diào)性。

（四）充分披露預計負債確認和計量的依據(jù)

或有事項的確認和計量通常是指預計負債的確認和計量?；蛴惺马椌哂胁淮_定性，需要對“不確定性”加以估計和判斷?；蛴惺马棞蕜t中，履行該義務很可能導致經(jīng)濟利益流出企業(yè)，是指履行與或有事項相關(guān)的現(xiàn)時義務時，導致經(jīng)濟利益流出企業(yè)的可能性超過50％但小于或等于95％；該義務的金額能夠可靠地計量時，由于或有事項具有不確定性，或有事項產(chǎn)生的現(xiàn)時義務的金額也具有不確定性，需要估計。預計負債的計量主要涉及兩個問題：一是最佳估計數(shù)的確定；二是預期可獲得補償?shù)奶幚?。雖然會計準則指南中規(guī)定了各種可能性的對應概率，但在實際運用中仍存在很大的主觀性和可操縱性，不同的估計會產(chǎn)生不同的結(jié)果。因此，需要披露預計負債確認和計量的依據(jù)，應當有可靠的資料來驗證，提高可信度，以保證或有事項信息的可靠性。

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