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摘要：本文在聯(lián)合國環(huán)境經(jīng)濟(jì)核算專家委員會關(guān)于實驗性生態(tài)系統(tǒng)核算相關(guān)議題文件的基礎(chǔ)上，結(jié)合會計方法體系，從基本架構(gòu)、核算要素、計量方法、報告模式等方面進(jìn)行了生態(tài)會計核算體系的初步構(gòu)建。

關(guān)鍵詞：生態(tài)會計；生態(tài)會計核算；生態(tài)系統(tǒng)服務(wù)

一、引言

生態(tài)文明建設(shè)已成為國家重點戰(zhàn)略之一，而會計在健康的經(jīng)濟(jì)社會中起著非常重要的作用，生態(tài)文明建設(shè)的實質(zhì)是應(yīng)對經(jīng)濟(jì)發(fā)展與自然保護(hù)的關(guān)系。所以，在當(dāng)下環(huán)境問題變得日趨緊迫之時，建立一套適用高效的生態(tài)會計核算體系成為我們必然要面臨的問題。

二、生態(tài)會計核算體系基本架構(gòu)

（一）生態(tài)系統(tǒng)資產(chǎn)。生態(tài)系統(tǒng)資產(chǎn)指在某一時點上的生態(tài)系統(tǒng)存量，和自然資源資產(chǎn)的外延并不完全一致。生態(tài)系統(tǒng)通?；诳臻g劃分，由許多種不同的生態(tài)存量組成，而這些存量又可以通過自然資源的種類加以區(qū)分。生態(tài)系統(tǒng)分類是生態(tài)系統(tǒng)資產(chǎn)核算賬戶形成的基礎(chǔ)，根據(jù)目前SEEA實驗性生態(tài)系統(tǒng)會計專家論壇的研討文件，存在兩種可行的分類方案：一是根據(jù)世界自然保護(hù)聯(lián)盟（IUCN）的生態(tài)系統(tǒng)紅色名錄進(jìn)行分類，包含生態(tài)系統(tǒng)領(lǐng)域、生態(tài)群落和生態(tài)功能組三個層級。二是根據(jù)美國地質(zhì)調(diào)查局（USGS）的分類標(biāo)準(zhǔn)，將自然分成陸地、淡水、海洋水域、海床四個環(huán)境領(lǐng)域。此外，USGS將“城市和建筑工地”作為獨立的生態(tài)系統(tǒng)類型。

（二）生態(tài)系統(tǒng)服務(wù)。在特定的資源配置機(jī)制下，生態(tài)過程的價值逐漸被人們發(fā)現(xiàn)并且重視，資源配置機(jī)制描述了人們?nèi)绾斡绊懞褪芤嬗谶@些生態(tài)過程。生態(tài)系統(tǒng)服務(wù)被認(rèn)為是生態(tài)系統(tǒng)對全人類和社會福祉的直接和間接貢獻(xiàn)。生態(tài)系統(tǒng)服務(wù)在生成時必須滿足以下三個條件：（1）存在生態(tài)系統(tǒng)服務(wù)供應(yīng)潛力；（2）社會對該種生態(tài)服務(wù)擁有需求；（3）社會對生態(tài)服務(wù)的需求與生態(tài)系統(tǒng)服務(wù)的供應(yīng)之間存在空間聯(lián)系。生態(tài)系統(tǒng)的服務(wù)價值并不單純是所有部分價值的總和，當(dāng)內(nèi)部互補(bǔ)性交互作用占主導(dǎo)地位時，各部分單一測度價值的合計數(shù)會低估整個生態(tài)系統(tǒng)的價值；相反，當(dāng)內(nèi)部替代性交互作用占主導(dǎo)地位時，各部分單一測度價值的合計數(shù)會高估整個生態(tài)系統(tǒng)的價值。

三、會計核算前提

（一）遵循基本原則。1.生態(tài)系統(tǒng)服務(wù)具有價值。亞當(dāng)斯密的著作《國富論》中區(qū)別了交換價值和使用價值，生態(tài)系統(tǒng)既有使用價值也有交換價值，大自然為人類的生產(chǎn)服務(wù)提供物質(zhì)原料，它的最終價值體現(xiàn)在被生產(chǎn)出來的商品中，而這一部分的價值已經(jīng)在國民生產(chǎn)總值（GDP）中核算，所以在核算生態(tài)系統(tǒng)服務(wù)價值時主要針對的是其交換價值。2.生態(tài)系統(tǒng)所有權(quán)歸屬于全體公民。人類優(yōu)先得到滿足的是生理需求，為了生存我們必須進(jìn)食、飲水和呼吸。如果有他人惡意污染、破壞我們賴以生存的生態(tài)系統(tǒng)，我們有權(quán)禁止。根據(jù)《憲法》第2條“我國的一切權(quán)力屬于人民”，那么我們?nèi)w公民對國內(nèi)的生態(tài)系統(tǒng)也具有集體所有權(quán)。3.公民對生態(tài)系統(tǒng)使用情況具有知情權(quán)。從委托理論出發(fā)，全體公民是生態(tài)系統(tǒng)的所有人，而國家作為最高層級的人控制著生態(tài)系統(tǒng)資產(chǎn)。國家站在社會公共利益的角度，憑借其法定權(quán)力，對生態(tài)系統(tǒng)進(jìn)行著管理、干預(yù)和改造。作為國家的主人，所有公民都有權(quán)依法了解生態(tài)系統(tǒng)的資源和利用情況。

（二）會計基本假設(shè)。1.會計主體。生命個體雖然與生態(tài)系統(tǒng)關(guān)系密切，但是只有成為經(jīng)濟(jì)主體才會使利用的生態(tài)系統(tǒng)資源轉(zhuǎn)化為利益。由于空間、地域的限制，部分經(jīng)濟(jì)主體的經(jīng)濟(jì)行為對生態(tài)系統(tǒng)造成的影響可能在地域上存在重疊。因此對于生態(tài)會計核算與報告主體的確認(rèn)，應(yīng)該是在宏觀層面上劃分，即以國家政府作為會計主體。2.持續(xù)經(jīng)營。在生態(tài)核算理論中，可持續(xù)管理意味著國家可以在生態(tài)系統(tǒng)不會造成重大污染，且資源不會面臨枯竭的基礎(chǔ)上，確保社會經(jīng)濟(jì)的可持續(xù)發(fā)展。我們與我們的子孫后代有平等的權(quán)力享受和使用生態(tài)系統(tǒng)資源，當(dāng)代人有義務(wù)保護(hù)生態(tài)完整。3.會計分期。生態(tài)會計的會計分期需要考慮生態(tài)資源的特殊性，所有生態(tài)資源的循環(huán)往復(fù)、消耗再生都有它自身的周期，但是國家的經(jīng)濟(jì)發(fā)展也存在周期計劃，所以進(jìn)行生態(tài)會計報告的周期應(yīng)該按照宏觀經(jīng)濟(jì)的發(fā)展規(guī)劃來制定。4.多元計量。生態(tài)會計應(yīng)采用實物結(jié)合貨幣的多元計量方法，這種方式與SEEAEEA框架中將生態(tài)系統(tǒng)存量與流量分別計量的思想一致。但是，在社會經(jīng)濟(jì)發(fā)展中，所有企業(yè)乃至整個國家都可能不惜一切代價破壞生態(tài)環(huán)境，以換取經(jīng)濟(jì)利益。這種行為導(dǎo)致了生態(tài)系統(tǒng)的負(fù)外部性，但是因為這種負(fù)外部性不存在交易市場，所以僅憑借交易價格反映存在困難。實體經(jīng)濟(jì)的存續(xù)必定要依賴于自然生態(tài)系統(tǒng)，想要保證生態(tài)系統(tǒng)能持續(xù)為全人類的福祉做貢獻(xiàn)，則有必要找到一種方法來衡量這種負(fù)面的外部性。

四、核算要素確認(rèn)

（一）核算對象。生態(tài)資產(chǎn)和生態(tài)系統(tǒng)服務(wù)是生態(tài)核算的主要對象。生態(tài)系統(tǒng)資產(chǎn)是由各種生物，非生物和其他組件形成的空間區(qū)域。生態(tài)系統(tǒng)服務(wù)是由生態(tài)系統(tǒng)資產(chǎn)產(chǎn)生，為社會經(jīng)濟(jì)和人類活動提供資源或某種功能，可分為以下三類：（1）供給服務(wù)：包括水供應(yīng)、農(nóng)業(yè)耕種、水產(chǎn)和畜牧養(yǎng)殖、森林及人工林地、遠(yuǎn)洋漁業(yè)、土壤保留等；（2）調(diào)節(jié)服務(wù)：包含空氣過濾、水凈化和水流調(diào)節(jié)、碳匯等；（3）文化服務(wù)：使人類能獲得內(nèi)在愉悅與滿足的生態(tài)貢獻(xiàn)。

（二）核算單元。確定生態(tài)核算單位有兩個目的，一個是從微觀角度確定生態(tài)系統(tǒng)的組成和邊界，二是從宏觀角度確定生態(tài)系統(tǒng)核算數(shù)據(jù)的信息收集和統(tǒng)計分析。我們可以從高－中－低三個層級來剖析生態(tài)系統(tǒng)單元。在最高層，生態(tài)系統(tǒng)單元是構(gòu)成會計核算的某種地理聚合，例如國界、行政管理區(qū)邊界等；在中間層，生態(tài)系統(tǒng)單元是基于生態(tài)特征的某些生態(tài)要素合集，比如許多片林區(qū)相互連接構(gòu)成了森林生態(tài)系統(tǒng)；在最底層，生態(tài)系統(tǒng)單元是一個基于地表輪廓描繪的幾何區(qū)域，例如地圖中描繪的一個小方格，在此基礎(chǔ)上計量該單位中的淡水總量、植被覆蓋面積、生物多樣性等相關(guān)信息。

五、生態(tài)系統(tǒng)服務(wù)價值計量

（一）計量方法。用貨幣單位表示生態(tài)系統(tǒng)服務(wù)價值能讓我們更好的理解人類的行為偏好，并且有助于企業(yè)在資源分配等決策制定中獲得競爭優(yōu)勢。但是生態(tài)系統(tǒng)服務(wù)價值的計量并不只是對某個產(chǎn)業(yè)鏈的最終產(chǎn)品進(jìn)行價值計算，以農(nóng)業(yè)作物的生長過程舉例，除了本身的生態(tài)資本外，期間還有勞動力、能源、化肥、殺蟲劑等中間產(chǎn)品的投入。因此，評估生態(tài)系統(tǒng)的服務(wù)貢獻(xiàn)必須要將其本身的資本與人類的資本投入分離開來。生態(tài)系統(tǒng)服務(wù)價值的計量包含生物物理計量和貨幣計量兩個方面，應(yīng)該先進(jìn)行生物物理計量，然后利用某種轉(zhuǎn)換系數(shù)計算出對應(yīng)的貨幣價值。目前，國際學(xué)者提出的生態(tài)系統(tǒng)服務(wù)價值的生物物理測量方法主要包括以下幾種：1.總量變化法：用一個生態(tài)系統(tǒng)內(nèi)種類或產(chǎn)品數(shù)量來衡量該生態(tài)系統(tǒng)供給服務(wù)的價值（Remme等，2014）；2.生態(tài)足跡法：利用生態(tài)系統(tǒng)（需求側(cè)）的生產(chǎn)力以及該區(qū)域中生態(tài)系統(tǒng)的生物承載力（供應(yīng)側(cè)）來衡量該區(qū)域生態(tài)系統(tǒng)供應(yīng)和調(diào)節(jié)服務(wù)的價值（Maria等，2018）。3.能值分析法：利用直接或間接在生態(tài)系統(tǒng)服務(wù)中消耗的太陽能使用（單位：焦耳）總量來衡量生態(tài)系統(tǒng)服務(wù)價值（Coscieme等，2014）。4.生態(tài)效能法：利用每年生態(tài)系統(tǒng)的功效容量或生態(tài)效能的增加量來表示當(dāng)年生態(tài)系統(tǒng)服務(wù)的價值（J·rgensen，2010）。

（二）國際商品服務(wù)交易對國內(nèi)生態(tài)系統(tǒng)服務(wù)價值計量的影響。生態(tài)系統(tǒng)服務(wù)價值是提供給人類及經(jīng)濟(jì)社會的生態(tài)系統(tǒng)服務(wù)和產(chǎn)品的總價值，是最終產(chǎn)品和服務(wù)的價值減去勞動力和其他人力資本投入的差額。如果該國家成為生態(tài)核算確認(rèn)的對象，則在衡量國家生態(tài)系統(tǒng)服務(wù)的價值時應(yīng)考慮國際貿(mào)易對此的影響。出口商品中所含的生態(tài)系統(tǒng)服務(wù)價值應(yīng)予以加計，相反，進(jìn)口商品中所含的生態(tài)系統(tǒng)服務(wù)價值應(yīng)予以抵消。

六、生態(tài)會計報告

（一）生態(tài)系統(tǒng)資產(chǎn)存量表。生態(tài)系統(tǒng)資產(chǎn)存量表是生態(tài)會計報告雙表中的物理量表，主要利用空間測距和遙感影像等技術(shù)衡量生態(tài)系統(tǒng)的范圍、數(shù)量、質(zhì)量等信息。在進(jìn)行核算工作之前，應(yīng)該先明確生態(tài)系統(tǒng)分類，然后在生態(tài)系統(tǒng)分類的基礎(chǔ)上確定核算單元。生態(tài)系統(tǒng)范圍包含不同生態(tài)系統(tǒng)的面積信息。生態(tài)系統(tǒng)的數(shù)量是每個生態(tài)系統(tǒng)中組件的數(shù)量，生態(tài)系統(tǒng)的質(zhì)量根據(jù)關(guān)鍵指標(biāo)反映了生態(tài)系統(tǒng)服務(wù)的狀況、功能和潛力。生態(tài)系統(tǒng)資產(chǎn)存量表具有兩個維度，行向列示各個生態(tài)系統(tǒng)；縱向是利用物理尺度反映的范圍、數(shù)量、質(zhì)量等相關(guān)信息，如生態(tài)系統(tǒng)總面積、土壤面積、植被數(shù)量及面積、水含量等。

（二）生態(tài)系統(tǒng)服務(wù)流量表。生態(tài)系統(tǒng)服務(wù)流量表是生態(tài)會計報告雙表中的價值量表，主要利用貨幣尺度反映生態(tài)系統(tǒng)向整個經(jīng)濟(jì)社會和所有人類活動提供的各類服務(wù)。生態(tài)系統(tǒng)服務(wù)流表也應(yīng)當(dāng)呈現(xiàn)為二維結(jié)構(gòu)，行向列出各種生態(tài)系統(tǒng)；縱向列出各種生態(tài)系統(tǒng)服務(wù)。中國在探索生態(tài)文明建設(shè)中繼續(xù)前進(jìn)，生態(tài)核算正在用創(chuàng)新思想促進(jìn)生態(tài)文明建設(shè)。世代更替，人類主宰的地球雖然迎來了科技紀(jì)元，但同時也面臨著氣候變暖、物種滅絕、資源枯竭等致命問題。進(jìn)行生態(tài)會計核算的終極目標(biāo)是在國家層面核算生態(tài)系統(tǒng)資產(chǎn)存量和生態(tài)系統(tǒng)服務(wù)流量，形成考核一個國家或地區(qū)生態(tài)效益和生態(tài)保護(hù)情況的指標(biāo)，不過在相關(guān)制度落地前還有許多工作需要展開：一是確立生態(tài)系統(tǒng)服務(wù)的價值評估方法標(biāo)準(zhǔn)，這個標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)該是能滿足不同國家不同地區(qū)的核算需求；二是加強(qiáng)跨越會計、環(huán)境科學(xué)等專業(yè)學(xué)科的復(fù)合型人才培養(yǎng)，這是未來建設(shè)生態(tài)會計核算體系的重要環(huán)節(jié)之一。

參考文獻(xiàn)：

[1]高敏雪，劉茜，黎煜坤.在SNA－SEEA－SEEA／EEA鏈條上認(rèn)識生態(tài)系統(tǒng)核算———《實驗性生態(tài)系統(tǒng)核算》文本解析與延伸討論[J].統(tǒng)計研究，2018，35（07）：3－15．

作者:陽秋林 沈蝶 單位:南華大學(xué)經(jīng)濟(jì)管理與法學(xué)學(xué)院