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摘要:重要性原則是起修正作用的一般原則之一,在會計核算和審計業務中得到廣泛應用。文章介紹了重要性原則的應用,指出重要性原則的量化是一項必要的工作。

會計信息從經濟業務發生到最終提供給信息使用者經過兩個環節:一是企業本身;二是企業外部審計機構。這兩個環節都需要應用重要性原則,會計人員運用重要性原則是對會計信息是否單獨提供或揭示進行首次判斷;注冊會計師運用重要性原則最終為了對會計報表的合法性、公允性、一貫性發表審計意見,保證會計信息的質量。可以看出重要性原則關系到會計信息的質量,關系到會計報表使用者的判斷和決策,在會計信息失真的當今社會,正確理解和合理運用重要性原則顯得尤為重要。

一、會計中重要性原則的量化在會計核算中重要性原則與會計信息成本效益直接相關。堅持重要性原則,就能夠使提供會計信息的收益大于成本。對于那些不重要的項目,如果也采用嚴格的會計程序,分別核算,分項反映,就會導致會計信息的成本大于收益。重要性原則認為對于不影響決策的經濟業務和事項,無須在會計報表或會計記錄中單獨反映,重要性原則要求會計人員在會計記錄成本和財務報表的準確性與使用者的相關性之間進行權衡,確定哪些業務和事項是重要的,哪些是不重要的或是無關緊要的。在一般人看來,會計提供的信息越多,會計人員就越負責,其實當陳報的信息過多時,真正相關的項目就有可能被掩蓋,冗長而繁瑣的信息會影響到使用者的判斷和決策。會計準則指出在實務中判斷項目金額的重要性時,應當以資產總額、負債總額、凈資產總額、營業收入總額、凈利潤等直接相關項目數字作為比較基礎,并考慮其他相關因素。

我國對一些特殊的事項和業務的重要性的數量作出了明確的規定,舉例如下:1.主要投資者個人的確定:間接或直接控制一個企業10%或以上表決權資本的個人投資者為主要投資者,包括自然人和法定代表人。2.關聯方關系及其交易中對重大影響的定義:重大影響是指對一個企業的財務和經營政策有參與決策的權利,但并不決定這些政策。當一方擁有另一方20%或以上至50%表決權資本,或者一方雖然只擁有另一方20%以下表決權資本,但實際上具有參與財務和經營決策的能力,一般認為對另一方具有重大影響。3.投資核算時根據持股比例決定成本法還是收益法。通常情況下,投資企業擁有被投資單位20%以下表決權的,則認為投資企業對被投資單位無控制、無共同控制或無重大影響,該情形使用成本法。4.固定資產與低值易耗品的區分。不屬于生產經營主要設備的物品,單位價值在2000元以上且使用期超過2年的作為固定資產。5.分部報告的編制考慮重要性原則。如10%重要性標準,達到75%的要求;數量要求———最多10個。6.中期財務報告的編制應當遵循重要性原則。企業重要性程度的判斷應當以中期財務數據為基礎,而且重要性原則的應用應當保證理解企業中期末財務狀況和中期經營成果及現金流量相關的信息。7.會計報表的項目列示也體現了重要性,如:固定資產項目的列示。8.會計報表附注中涉及到重要性的項目有11個方面,而這正是有助于會計報表使用者理解和使用會計信息。如重要會計政策和會計估計變更的說明;或有事項的說明、資產負債日后事項的說明、關聯方關系及其交易的說明;重要資產轉讓及其出售的說明;企業合并、分立的說明等。會計機構將重要性原則的使用權下放到會計人員,而同時又強調執行這一原則的重要性,這對保障會計信息的真實性、可靠性、相關性帶來了沖擊。首先重要性與否取決于會計人員的專業判斷,具有一定的主觀性。這導致了一些會計事項處理的非規范性,導致一些反映不重要經濟業務的會計帳戶異常。

例如“其他應收款”科目的驟減。其次在一些業務中重要性原則缺乏一種操作性界限。例如:在計提八項減值準備時,資產減值多少才應當確認?再如證監會規定上市公司發生可能對其股標市場價格產生較大影響的重大事件時(如公司發生重大債務或公司發生重大的投資行為或購置金額較大的長期資產),應當編制重大事件公告書向社會披露,但重要性標準是什么呢?從以上的例子可以看出我們不僅要提高會計人員的業務素質,更重要的是加強對重要性標準的研究,我們不可能對每種業務都制定重要性標準,但可以制定一個適應大多數情況的數量判定標準。在美國有人提出了稱為“咨詢的方法”,即對于凈收益相關項目的“咨詢”(比率)。L.A.伯斯特認為以稅后凈收益的10%~15%的較寬范圍作為判斷什么是重要的和不重要之間的區別點。美國財務會計準則委員會在其關于重要性的討論備忘錄中,也提出了類似的一個基于咨詢方法來判斷重要性的定義,這個定義表述如下:“如果現實的或潛在的效果的數額等于或大于相應的財務報表中的數額的10%,則這種情況被視為是重要,如果現實的或潛在的效果的數額是相應的財務報表中的數額的5%~10%之間,這種情況是否具有重要性就應視情況而定。”還有一種方法由A.拉帕波特(A.Rappaport)倡導的,他認為重要性標準應是一個財務上的趨勢平均數。通過計算某個賬戶數額的趨勢平均數來確定其重要性水平。這無疑給我們指明了研究方向。

二、審計中重要性原則的量化審計工作中,應用重要性的原則是為了提高審計效率和保證審計質量。注冊會計師對于重要性所要求的職業判斷高于會計人員的要求,一是因為注冊會計師的審計工作采用了抽樣審計,由樣本特征去推斷總體特征,重要性使用的不當會影響審計結論;二是注冊會計師需要考慮被審計單位的內部環境還要考慮被審計單位的經濟環境、行業環境來進行重要性判斷,而會計人員僅需考慮企業的影響因素;三是過高或過低的重要性水平對注冊會計師都不利。在審計準則中,我國對重要性的運用比會計準則規定的比較規范,在審計過程中需要運用重要性原則的情形有二:一是在確定審計程序的性質、時間和范圍時。此時,重要性被看作是審計所允許的可能或潛在的未發現錯報或漏報的限度,即注冊會計師在運用審計程序以檢查會計報表的錯報或漏報時所允許的誤差范圍。二是在評價審計結果時。此時,重要性被看作是某一錯報或漏報或匯總的錯報或漏報,以及是否影響到會計報表使用者判斷和決策的標志。并且指出評價審計結果時的重要性水平可能不同于編制審計計劃時確定的重要性水平。審計準則中對運用重要性原則提出了一般要求,并對重要性的金額和性質也作出了一些規定:一般說來,金額大的錯報或漏報比金額小的錯報或漏報更重要;但有些錯報或漏報從量的方面看并不重要,從性質方面卻是重要的。例如:超級秘書網

(1)涉及到舞弊與違法行為的錯報或漏報。因為舞弊與違法行為反映了管理當局或其他人員的誠實和可信性存在問題。對于會計報表使用者而言,蓄意錯報或漏報比相同的金額的筆誤更重要。

(2)可能引起履行合同義務的錯報或錯報。

比如,某項錯報或漏報使得企業的營運資金增加了幾百元,從數量上看并不重要,但這項錯報或漏報使營運資金從低于貸款合同規定的營運資金數變為稍高于貸款合同規定的營運資金數,這就影響了貸款合同所規定的義務,所以是重要的。

(3)影響收益趨勢的錯報或漏報。例如,某項錯報或漏報使收益每年遞增%的趨勢變為本年收益下降1%,使盈利變為虧損等,就具有重要性。

(4)不期望出現的錯報或漏報。如果發現現金和資本賬戶存在錯報或漏報,就引起重視。

(5)注意小額錯報或漏報可能累計成大額的錯報或漏報。在審計過程中,會計報表層次重要性水平的判定基礎通常包括資產總額、凈資產、營業收入、凈利潤等。其計算方法有固定比率法、變動比率法兩種。固定比率法在選定判定基礎后,乘上一個固定百分比,求出重要性水平。這個百分比是多少,世界各國的審計準則和會計準則都沒有作出水平,百分比在實務中的指南是:稅前凈利潤的5%~10%(凈利潤較小時用10%,較大時用5%);資產總額的0.5%~1%;凈資產的1%;營業收入的0.5%~1%。如果同一期間各會計報表的重要性水平不同,注冊會計師應當取其最低者作為會計報表層次的重要性水平。賬戶和交易層次的重要性水平的確定方法有分配和不分配的兩種方法,在實務中,很多注冊會計師選擇資產負債表賬戶作為分配的基礎,國際上許多會計公司采用不分配的方法。盡管審計準則對重要性有比較完備的規定,但在使用上有值得商榷的地方。

(1)對從數量上看似不重要但性質重要的錯報,審計人員可能因這些錯報未達到重要性水平而誤以為“不重要”,未予以足夠的重視,這種錯報使審計人員期望的或可接受的審計風險過高,從而不能發表客觀的審計報告。針對這類錯報是否要計入重要性水平,還是單獨要求被審計單位必須作出改正?為了判斷這類性質上重要的錯報,還需對這類錯報作出更詳細的規定?

(2)若匯總的錯報或漏報沒有超過會計報表層次的重要性水平但性質很嚴重,或者賬戶余額層次的錯報或漏報超過了分配給該賬戶余額層的重要性水平,注冊會計師發表什么意見等。

三、建議會計信息的供給由會計、審計人員分別在會計準則和審計準則的規范下完成,工作過程中不可避免的運用重要性原則。但重要性畢竟是抽象概念,用以指導具體實務工作,難免不會給實務工作帶來不規范性,故準則制定機構應將重要性這一概念向具體化靠攏,分別從量上(寫作論文如規定一個百分比)和性質上(如列舉法)作出規定,且隨著經濟環境的變化和新現象的出現,定期改動。重要性判斷本質上是主觀判斷和職業判斷,提高會計、審計人員的業務素質和職業道德就顯得重要,從而達到改善會計信息供給質量的目的。