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根據(jù)國家稅務(wù)總局《關(guān)于開展稅務(wù)試點(diǎn)工作的通知》規(guī)定，稅務(wù)是指稅務(wù)人在法律法規(guī)規(guī)定的范圍內(nèi)，受納稅人、扣繳義務(wù)人的委托，代為辦理稅務(wù)事宜的各項(xiàng)行為的總稱。根據(jù)我國加入WTO的法律性文件附件9《服務(wù)貿(mào)易具體承諾減讓表》的規(guī)定，稅務(wù)應(yīng)歸屬于稅務(wù)服務(wù)業(yè)。而按照《聯(lián)合國中心產(chǎn)品分類》項(xiàng)目的劃分，稅務(wù)服務(wù)業(yè)（編號(hào)8630）包括企業(yè)稅收計(jì)劃編制和咨詢服務(wù)（編號(hào)86301）、企業(yè)稅收?qǐng)?bào)表的編制和審閱服務(wù)（編號(hào)86302）、個(gè)人稅收編制和計(jì)劃服務(wù)（編號(hào)86303）、其他與稅收相關(guān)的服務(wù)（編號(hào)86309）。

從我國設(shè)置稅務(wù)制度的原意看，稅務(wù)的主要任務(wù)是為需要服務(wù)的納稅人提供幫助，重點(diǎn)是為納稅人提供咨詢服務(wù)，特別是為廣大的中小企業(yè)和個(gè)體工商戶提供服務(wù)。如稅務(wù)機(jī)關(guān)提倡稅務(wù)人為個(gè)體戶建賬和申報(bào)納稅提供服務(wù)。而按照《聯(lián)合國中心產(chǎn)品分類》的界定，稅務(wù)服務(wù)業(yè)范圍廣泛。但我國僅就稅務(wù)設(shè)立規(guī)范，其他稅務(wù)服務(wù)并未納入規(guī)范范圍。而實(shí)際上，其他稅收服務(wù)主要涉及納稅人和稅務(wù)咨詢機(jī)構(gòu)，一般不涉及到稅務(wù)機(jī)關(guān)，是一種民事合同關(guān)系。稅務(wù)咨詢機(jī)構(gòu)在從事不涉及稅務(wù)機(jī)關(guān)的業(yè)務(wù)時(shí)，只須遵守國家法律，比如刑法、合同法、稅收法律即可，所以也無須專門立法規(guī)范。

有人認(rèn)為，稅務(wù)應(yīng)為稅務(wù)機(jī)關(guān)服務(wù)，把是否有利于降低稅收征收成本和增加稅款入庫作為稅務(wù)行業(yè)健康發(fā)展的標(biāo)志指標(biāo)。筆者認(rèn)為，這種觀點(diǎn)比較片面，不利于稅務(wù)行業(yè)制度的健全和發(fā)展。

1.稅務(wù)機(jī)關(guān)向納稅人征收稅款不僅僅是經(jīng)濟(jì)法律關(guān)系，同時(shí)也是行政法律關(guān)系。按照行政法學(xué)的觀點(diǎn)，行政法作為管理職能的“管理論”學(xué)說早已過時(shí)，而西方國家的行政法是為了限制、控制行政機(jī)關(guān)職權(quán)的“控制論”學(xué)說暫未被我國大部分學(xué)者所接受，我國法學(xué)界廣為接受的是行政法是為了平衡行政機(jī)關(guān)和行政相對(duì)人關(guān)系的“平衡論”學(xué)說。按照此種觀點(diǎn)，在繁雜的稅法面前納稅人無疑處于弱勢地位，國家為了平衡作為強(qiáng)者的稅務(wù)機(jī)關(guān)和作為弱者的納稅人權(quán)利義務(wù)關(guān)系，在賦予稅務(wù)機(jī)關(guān)很大行政權(quán)力的同時(shí)，也設(shè)立稅務(wù)制度，讓稅務(wù)人幫助納稅人，以保護(hù)納稅人合法權(quán)益。

2.各級(jí)政府設(shè)立專門稅務(wù)機(jī)關(guān)，并在縣以上稅務(wù)機(jī)關(guān)內(nèi)設(shè)登記、征收、稽查等部門，足以保證國家依法征收稅款。實(shí)際上，不管是否設(shè)立稅務(wù)制度，征繳稅款、降低稅款征收成本都是稅務(wù)機(jī)關(guān)義不容辭的義務(wù)。國家設(shè)立的稅務(wù)制度不能免除稅務(wù)機(jī)關(guān)自身的義務(wù)，這種義務(wù)更不能轉(zhuǎn)嫁到稅務(wù)頭上。如果任由稅務(wù)機(jī)關(guān)轉(zhuǎn)嫁自身義務(wù)，將會(huì)使稅務(wù)機(jī)關(guān)減少追求征收公正，提高征收效率的原動(dòng)力。

3.“”的法律屬性決定了稅務(wù)人只能對(duì)納稅人負(fù)責(zé)，而不是對(duì)稅務(wù)機(jī)關(guān)負(fù)責(zé)。根據(jù)《民法通則》和《合同法》的有關(guān)規(guī)定，人必須以被人的名義在其授權(quán)范圍內(nèi)進(jìn)行民事活動(dòng)。人的宗旨在維護(hù)被人的合法權(quán)益。因此，稅務(wù)應(yīng)當(dāng)屬于咨詢業(yè)，而不是鑒證業(yè)。這與注冊會(huì)計(jì)師不僅對(duì)委托人負(fù)責(zé)，還須對(duì)委托人之外的其他利害關(guān)系人負(fù)責(zé)的鑒證職能有著本質(zhì)的區(qū)別。稅務(wù)人與稅務(wù)機(jī)關(guān)之間的法律關(guān)系應(yīng)該是：稅務(wù)人遵守法律法規(guī)，并按照稅務(wù)機(jī)關(guān)規(guī)定的程序?qū)嵤┒悇?wù)業(yè)務(wù)，同時(shí)接受稅務(wù)機(jī)關(guān)依法監(jiān)督。

稅務(wù)的基本原則

從有關(guān)稅務(wù)的法律、法規(guī)及規(guī)章看，“納稅人”、“自愿”、“咨詢”、“稅務(wù)人”構(gòu)成了稅務(wù)行業(yè)的關(guān)鍵詞。其中，筆者認(rèn)為最重要的原則是：自愿和開放。

關(guān)于自愿原則。稅務(wù)主要是為納稅人提供服務(wù)，滿足納稅人的愿望最為重要。因此讓納稅人自己決定是否聘請(qǐng)稅務(wù)人，稅務(wù)機(jī)關(guān)不得強(qiáng)制或者變相強(qiáng)制納稅人接受稅務(wù)服務(wù)的自愿原則成為稅務(wù)行業(yè)的基本原則，理所當(dāng)然。

關(guān)于開放原則。要實(shí)現(xiàn)讓納稅人得到更多更好稅務(wù)服務(wù)的目的，就應(yīng)當(dāng)讓那些具有稅法知識(shí)背景的人共同參與稅務(wù)，應(yīng)允許會(huì)計(jì)師事務(wù)所、律師事務(wù)所從事稅務(wù)業(yè)務(wù)，而不應(yīng)只局限于稅務(wù)師事務(wù)所一家。因此，開放是稅務(wù)的又一基本原則。只有讓高素質(zhì)的律師、注冊會(huì)計(jì)師共同參與稅務(wù)行業(yè)，才更有利于維護(hù)納稅人的合法權(quán)益，進(jìn)而可做大做好稅務(wù)市場，最終形成會(huì)計(jì)師事務(wù)所、稅務(wù)師事務(wù)所、律師事務(wù)所“三贏”的局面。

稅務(wù)人與注冊稅務(wù)師注冊會(huì)計(jì)師、律師

《稅收征收管理法實(shí)施細(xì)則》第111條規(guī)定：納稅人、扣繳義務(wù)人委托稅務(wù)人代為辦理稅務(wù)事宜的辦法，由國家稅務(wù)總局規(guī)定。顯然，在法律條文上，稅務(wù)人是稅務(wù)行業(yè)的主體之一，注冊稅務(wù)師、注冊會(huì)計(jì)師、律師都不等同于稅務(wù)人。但由于此條規(guī)定沒有提出“資格”一詞，其是否能成為設(shè)立稅務(wù)人職業(yè)資格行政許可的依據(jù)，尚待商榷。即使把此條理解為職業(yè)資格行政許可的依據(jù)，根據(jù)今年7月1日實(shí)施的《行政許可法》規(guī)定，也須由全國人大或者國務(wù)院對(duì)稅務(wù)人另行設(shè)置許可。

根據(jù)我國加入WTO的規(guī)范性法律文件《服務(wù)貿(mào)易具體承諾減讓表》，會(huì)計(jì)師事務(wù)所可以從事稅收咨詢業(yè)務(wù)。根據(jù)《外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法實(shí)施細(xì)則》，納稅人在所得稅匯算清繳時(shí)，須報(bào)送中國注冊會(huì)計(jì)師出具的查賬報(bào)告。根據(jù)《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》，納稅人在上報(bào)稅務(wù)機(jī)關(guān)審核批準(zhǔn)稅前扣除的事項(xiàng)，可以附送中國注冊稅務(wù)師或注冊會(huì)計(jì)師的審核證明。按照國際慣例，在美、加和歐洲大部分國家以及我國香港特別行政區(qū)，稅務(wù)業(yè)務(wù)主要由注冊會(huì)計(jì)師、律師完成，即使在專門有稅務(wù)立法的國家，如日本、韓國，注冊會(huì)計(jì)師、律師也可自動(dòng)取得稅務(wù)資格。顯然，“封閉”的行業(yè)管理是不符合稅務(wù)立法原意的。如注冊會(huì)計(jì)師從事審計(jì)業(yè)務(wù)，并不會(huì)影響稅務(wù)的獨(dú)立性。因?yàn)槎悇?wù)是審計(jì)報(bào)告的副產(chǎn)品，注冊會(huì)計(jì)師在出具審計(jì)報(bào)告時(shí)必須審查稅務(wù)的賬務(wù)處理，稅務(wù)和審計(jì)報(bào)告內(nèi)容應(yīng)當(dāng)一致，不應(yīng)產(chǎn)生矛盾。注冊會(huì)計(jì)師從事稅務(wù)也可以避免納稅人接受雙重審查而減輕納稅人負(fù)擔(dān)，符合社會(huì)整體利益。

綜上所述，注冊會(huì)計(jì)師、注冊稅務(wù)師、律師都應(yīng)有權(quán)取得稅務(wù)人資格。為此，建議稅務(wù)行業(yè)主管部門重新認(rèn)定稅務(wù)人資格。其中，可廢除注冊稅務(wù)師資格，原注冊稅務(wù)師自動(dòng)取得B類稅務(wù)人資格，可以從事除接受納稅人委托的稅務(wù)審查之外的稅務(wù)業(yè)務(wù)；經(jīng)加考審計(jì)科目取得A類稅務(wù)人資格，可以從事包括接受納稅人委托的稅務(wù)審查的稅務(wù)業(yè)務(wù)。而參加全國統(tǒng)考合格的注冊會(huì)計(jì)師免試審計(jì)、稅法、會(huì)計(jì)科目取得A類稅務(wù)人資格；參加全國統(tǒng)考合格的律師免試稅法科目取得A類稅務(wù)人資格，免試稅法、審計(jì)科目取得B類稅務(wù)人資格。