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摘要：財(cái)務(wù)分析既是企業(yè)各項(xiàng)經(jīng)營決策的基礎(chǔ)信息支撐，也是管窺基層企業(yè)落實(shí)總公司、分公司各項(xiàng)管控措施是否到位的重要載體。目前，基于財(cái)務(wù)會計(jì)的財(cái)務(wù)分析已不能滿足中儲糧發(fā)展的內(nèi)在需求，立足于管理會計(jì)，探索建立適應(yīng)集團(tuán)財(cái)務(wù)管控要求的新型財(cái)務(wù)分析框架迫在眉睫。本文立足于管理會計(jì)，結(jié)合中儲糧基層企業(yè)實(shí)際，探索建立融合財(cái)務(wù)會計(jì)和管理會計(jì)的新型財(cái)務(wù)分析框架，并提出財(cái)務(wù)分析的終極目標(biāo)是服務(wù)企業(yè)價值創(chuàng)造，核心作用是“了解過去、權(quán)衡當(dāng)下、引領(lǐng)未來”，具體路徑是“基于業(yè)務(wù)、著眼大勢、支持決策”。

關(guān)鍵詞：管理會計(jì)財(cái)務(wù)會計(jì)價值創(chuàng)造分析框架

一、管理會計(jì)和財(cái)務(wù)會計(jì)的基本理論

管理會計(jì)又稱“內(nèi)部報(bào)告會計(jì)”，是從傳統(tǒng)會計(jì)中分離出來與財(cái)務(wù)會計(jì)并列的、著重為企業(yè)改善經(jīng)營管理、提高經(jīng)濟(jì)效益服務(wù)的一個企業(yè)會計(jì)分支。管理會計(jì)具有計(jì)劃（對未來經(jīng)營情況進(jìn)行預(yù)測，合理配置資源）、控制（通過指標(biāo)體系掌控企業(yè)運(yùn)營）、決策（通過信息的分析比較確定最優(yōu)方案）和評價（通過指標(biāo)體系評價業(yè)績和運(yùn)營）四大作用，管理會計(jì)最常見的工具和方法有全面預(yù)算管理、成本管理、業(yè)績評價和管理會計(jì)報(bào)告。從會計(jì)工作的本質(zhì)角度看，管理會計(jì)和財(cái)務(wù)會計(jì)都是為企業(yè)決策者提供一個相對有效的信息參考系統(tǒng)，但財(cái)務(wù)會計(jì)側(cè)重于“衡量價值”，而管理會計(jì)側(cè)重于“創(chuàng)造價值”。其區(qū)別主要集中在以下幾個方面：

（一）服務(wù)對象不同

財(cái)務(wù)會計(jì)的主要特征是真實(shí)地反映出企業(yè)過去已有的生產(chǎn)經(jīng)營活動信息，并將信息提供給企業(yè)的決策者，但更側(cè)重服務(wù)于企業(yè)的外部信息使用者。管理會計(jì)更側(cè)重于對企業(yè)內(nèi)部信息的整合與管理，服務(wù)對象為企業(yè)內(nèi)部的高、中、基層管理者以及普通員工。

（二）工作重點(diǎn)不同

財(cái)務(wù)會計(jì)通過運(yùn)用會計(jì)處理手段來反映與解釋企業(yè)已經(jīng)發(fā)生的相關(guān)經(jīng)濟(jì)活動，主要為企業(yè)的“過去”服務(wù)，屬于“報(bào)賬型會計(jì)”。管理會計(jì)是在企業(yè)已有的經(jīng)濟(jì)生產(chǎn)活動信息進(jìn)行分析與研究的基礎(chǔ)上，利用信息預(yù)測前景、參與決策、規(guī)劃未來，控制和評價經(jīng)濟(jì)活動，主要為企業(yè)的“未來”服務(wù)，屬于“經(jīng)營型會計(jì)”。

（三）特征不同

財(cái)務(wù)會計(jì)必須要遵循國家相關(guān)的財(cái)會規(guī)定對企業(yè)中的財(cái)務(wù)信息進(jìn)行處理，且處理的信息要求準(zhǔn)確、具有客觀性，在對信息進(jìn)行確認(rèn)與測量的過程中，一定要按照相關(guān)規(guī)定所制定的程序進(jìn)行，最后用財(cái)務(wù)報(bào)表的形式向企業(yè)決策者提供相關(guān)數(shù)據(jù)信息。管理會計(jì)偏重于管理性，也并不會受到國家會計(jì)制度的影響，在對企業(yè)進(jìn)行服務(wù)的過程中，可以企業(yè)的需求為基點(diǎn)，靈活選擇操作方法，其工作所產(chǎn)生的信息來源于企業(yè)過去，但服務(wù)于企業(yè)未來，在時間、格式等方面也并沒有嚴(yán)格限制，可以根據(jù)不同的客觀需求而提供。

（四）對從業(yè)人員的要求不同

財(cái)務(wù)會計(jì)需要具備較強(qiáng)的業(yè)務(wù)處理專業(yè)知識，對財(cái)務(wù)處理的程序熟練掌握，能夠完成對會計(jì)憑證的填寫與制作、對財(cái)務(wù)賬簿進(jìn)行登記以及對報(bào)表進(jìn)行編報(bào)。財(cái)務(wù)會計(jì)工作人員在工作過程中需要嚴(yán)格遵守會計(jì)規(guī)范，財(cái)務(wù)人員需要對相關(guān)法規(guī)進(jìn)行細(xì)致掌握，以保障合理操作。管理會計(jì)不僅要具備較強(qiáng)的財(cái)務(wù)會計(jì)專業(yè)知識，需要具備相應(yīng)的財(cái)務(wù)管理能力，還需要擁有運(yùn)籌學(xué)、統(tǒng)計(jì)學(xué)等相關(guān)領(lǐng)域的專業(yè)知識以及計(jì)算機(jī)技能，從而實(shí)現(xiàn)對財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)統(tǒng)計(jì)與分析。所以，從事管理會計(jì)的相關(guān)工作人員不僅需要有較廣的知識面，還需要具備較強(qiáng)的專業(yè)技能。

二、當(dāng)前企業(yè)財(cái)務(wù)分析的現(xiàn)狀

（一）編制水平不高，信息利用率低

存在就數(shù)字論數(shù)字，將分析變成對數(shù)字的解釋和說明等缺陷；存在為完成上級交辦的任務(wù)而繁瑣分析的傾向，提出的問題和措施浮于表面；會計(jì)專業(yè)術(shù)語過多，限制了信息使用者的范圍，造成信息傳遞不暢，久而久之，財(cái)務(wù)信息支撐決策作用逐步弱化甚至消失。這樣的財(cái)務(wù)分析與企業(yè)的管理活動嚴(yán)重脫節(jié)，不能滿足管理層決策的需要，只能稱之為數(shù)據(jù)分析報(bào)告而不是財(cái)務(wù)分析報(bào)告。

（二）視角狹窄，對上級管控措施缺乏呼應(yīng)

部分財(cái)務(wù)分析人員錯誤地認(rèn)為財(cái)務(wù)分析就是對企業(yè)已形成的保管、輪換、貿(mào)易經(jīng)營、加工等環(huán)節(jié)的利潤分析，而對企業(yè)資金狀況，倉房維修改造、未結(jié)經(jīng)濟(jì)案件、遺留問題整改、風(fēng)險類指標(biāo)等事項(xiàng)缺乏關(guān)注，不利于決策層掌握重點(diǎn)工作落實(shí)情況，造成無法權(quán)衡當(dāng)下，及時改進(jìn)工作。

（三）重財(cái)務(wù)指標(biāo)，輕非財(cái)務(wù)指標(biāo)

貨幣計(jì)量假設(shè)雖然為財(cái)會工作提供了處理企業(yè)信息的便利，但也容易促使企業(yè)只重視結(jié)果而不顧過程?，F(xiàn)有財(cái)務(wù)分析的過程是從大結(jié)果到小結(jié)果，只出數(shù)字結(jié)果，而不清楚數(shù)字內(nèi)涵，始終找不到產(chǎn)生結(jié)果的驅(qū)動因素，更沒有涉及解決問題的行動方案。同時現(xiàn)階段過分重視降低成本和強(qiáng)化資產(chǎn)結(jié)構(gòu)等較易達(dá)到的目標(biāo)，常常忽略外部眾多難以用貨幣計(jì)量的不可控因素的影響，遺漏一些非貨幣性的外部信息，對威脅與機(jī)遇的反應(yīng)較慢。

（四）與業(yè)務(wù)脫節(jié)，經(jīng)濟(jì)預(yù)見性不足

普遍存在就財(cái)務(wù)談財(cái)務(wù)，難以拓展財(cái)務(wù)分析的視角，不能將財(cái)務(wù)分析指標(biāo)與其背后的經(jīng)營實(shí)質(zhì)聯(lián)系起來，也不能從整體出發(fā)，層層深入、遞進(jìn)式分析判斷，深挖數(shù)字背后的問題。同時，對企業(yè)經(jīng)營決策缺乏主動參與意識，如對輪換購銷經(jīng)營的可行性缺乏提前預(yù)判，無法做到“事前算贏”，對計(jì)劃和決策缺乏支撐，參謀助手作用沒有得到發(fā)揮。

三、建立新型財(cái)務(wù)分析框架的思考

為滿足內(nèi)外部財(cái)務(wù)信息使用者“了解過去、權(quán)衡當(dāng)下、引領(lǐng)未來”的總體要求，財(cái)務(wù)分析既要對企業(yè)資產(chǎn)狀況、經(jīng)濟(jì)效益、成本費(fèi)用等等事項(xiàng)進(jìn)行詳細(xì)說明，又要緊緊圍繞價值創(chuàng)造這個主題，研究建立融合財(cái)務(wù)會計(jì)和管理會計(jì)理念的新型財(cái)務(wù)分析框架，筆者認(rèn)為中儲糧基層企業(yè)應(yīng)在原有的分析框架下，至少再增加五個方面的內(nèi)容，最終幫助企業(yè)實(shí)現(xiàn)資金創(chuàng)效、降險控效、對標(biāo)增效、跟蹤問效和事前算贏。

（一）實(shí)行動態(tài)平衡分析，實(shí)現(xiàn)資金創(chuàng)效

管理會計(jì)的重要職能包括資金的管理，結(jié)合中儲糧實(shí)際，筆者建議以自有資金和當(dāng)期可用現(xiàn)金流分析為切入點(diǎn)，達(dá)到摸清家底、實(shí)現(xiàn)資金創(chuàng)效和管控資金風(fēng)險的作用。自有資金是指企業(yè)可自行支配使用并無需償還的資金，主要包括投資者投入資金、企業(yè)經(jīng)營積累、財(cái)政補(bǔ)助資金、折舊攤銷資金等。具體測算公式：自有資金結(jié)余=所有者權(quán)益+專項(xiàng)應(yīng)付款+無形資產(chǎn)攤銷+累計(jì)折舊-（固定資產(chǎn)原值+長期股權(quán)投資+無形資產(chǎn)+在建工程）。當(dāng)期可用現(xiàn)金流=企業(yè)自有資金+當(dāng)期暫時無需支付的款項(xiàng)+壞賬準(zhǔn)備-當(dāng)期暫時無法收回的外欠款當(dāng)自有資金有結(jié)余時，要分清是固定資產(chǎn)占用、存貨占用、往來款占用還是貨幣占用，據(jù)此及時調(diào)整策略，及時上存閑置資金，提高存量資金的使用效率；當(dāng)自有資金有缺口時，要詳細(xì)分析資金缺口占用來源，查清是否占用競價銷售回籠款、保證金、出庫費(fèi)等政策性資金，以便及時調(diào)整籌資決策，及時化解潛在風(fēng)險。在對自有資金分析的基礎(chǔ)上，可以視當(dāng)前可用現(xiàn)金流情況及時調(diào)整資金運(yùn)作方案，相應(yīng)選擇增收節(jié)支措施，如將活期存款轉(zhuǎn)換成定期存款，加快資金周轉(zhuǎn)實(shí)現(xiàn)經(jīng)營性財(cái)務(wù)費(fèi)用下降等措施，最終達(dá)到資金節(jié)支創(chuàng)效和風(fēng)險防控的雙重作用。

（二）識別和控制風(fēng)險分析，實(shí)現(xiàn)降險控效

財(cái)務(wù)風(fēng)險管理是管理會計(jì)的核心內(nèi)容，按照中儲糧基層企業(yè)的經(jīng)營特點(diǎn)，重點(diǎn)關(guān)注和設(shè)置三類風(fēng)險指標(biāo)，具體包括：應(yīng)收預(yù)付款、庫貸指標(biāo)、未結(jié)經(jīng)濟(jì)案件等有可能給企業(yè)帶來損失的潛虧事項(xiàng)。具體分析重點(diǎn)及方法：

1.對應(yīng)收預(yù)付款。

考慮競價銷售、跨省移庫等政策性因素形成的應(yīng)收款和系統(tǒng)內(nèi)單位欠款回收風(fēng)險較小，重點(diǎn)對系統(tǒng)外單位欠款進(jìn)行分析，要對款項(xiàng)性質(zhì)、形成原因、賬齡、清收措施、預(yù)計(jì)清收時間、責(zé)任人等情況進(jìn)行分析，逐項(xiàng)提出清收建議，做到責(zé)任到人，措施到位。同時，在下個分析期內(nèi)對上期清收執(zhí)行進(jìn)行通報(bào)，督促責(zé)任人加快催收。

2.對庫貸掛鉤指標(biāo)。

要分別對政策性糧油、輪換貿(mào)易糧油庫貸情況進(jìn)行分析，對存在的差異尤其是對政策性糧油貸款遠(yuǎn)大于庫存值的情況，要對照資金狀況分析，詳細(xì)分析資金占用狀態(tài)，提出解決方案，防范政策性風(fēng)險。

3.對潛虧事項(xiàng)。

要根據(jù)案件、遺留問題處理進(jìn)展情況或糧食市場行情，依據(jù)責(zé)任部門出具的意見，做出職業(yè)判斷，合理預(yù)計(jì)損失，按照謹(jǐn)慎性原則，向領(lǐng)導(dǎo)和上級部門提出計(jì)提壞賬準(zhǔn)備、提取跌價準(zhǔn)備等擬處理意見，并適時調(diào)整利潤預(yù)算。

（三）對照先進(jìn)單位分析，實(shí)現(xiàn)對標(biāo)增效

結(jié)合自身倉容、存糧、人員、固定費(fèi)用等情況，從保管、輪換、貿(mào)易等環(huán)節(jié)利潤中分別選擇1—2項(xiàng)相對指標(biāo)，如噸糧保管費(fèi)用、補(bǔ)貼前噸糧輪換利潤等，對照分公司轄區(qū)先進(jìn)指標(biāo)和資源與自身相近的單位進(jìn)行對標(biāo)，逐個深挖差異原因，查找不足，提出有針對性的改進(jìn)措施。同時，將對標(biāo)結(jié)果以表格的形式反饋到相應(yīng)科室，并提出改進(jìn)意見或建議，促進(jìn)各科室及時改進(jìn)工作，激發(fā)自我提升和發(fā)展意識，真正實(shí)現(xiàn)對標(biāo)增效。

（四）對照上級管控要求，實(shí)現(xiàn)跟蹤問效

一方面對總公司、分公司布置的倉房維修改造、未結(jié)經(jīng)濟(jì)案件、遺留問題整改等重點(diǎn)事項(xiàng)，尤其是重要費(fèi)用列支、計(jì)提壞賬準(zhǔn)備等影響企業(yè)效益的事項(xiàng)要逐項(xiàng)逐條進(jìn)行說明，對上級要求進(jìn)展緩慢的事項(xiàng)，如倉房維修完工率和結(jié)算比例，及時進(jìn)行提示，并提出要求和辦理意見，由決策層權(quán)衡后重新布置，以便加強(qiáng)督辦，真正實(shí)現(xiàn)跟蹤問效。另一方面對照全面預(yù)算管理要求，做好指標(biāo)的執(zhí)行反饋，按月分析費(fèi)用執(zhí)行、效益完成等情況，及時傳達(dá)到各科室，及時改進(jìn)工作，強(qiáng)化預(yù)算執(zhí)行，不折不扣地落實(shí)上級決策部署。

（五）緊跟業(yè)務(wù)適時分析，實(shí)現(xiàn)事前算贏

為提升管理會計(jì)為企業(yè)的經(jīng)營活動提供服務(wù)的能力，引入變動成本法，進(jìn)行本量利分析，幫助企業(yè)準(zhǔn)確把握盈虧平衡點(diǎn)，確立最佳存儲期與交易量。具體理論和方法：貿(mào)易經(jīng)營盈虧主要取決于貸款購入存貨的利息（自有資金購入存貨的機(jī)會成本）、存貨日常管理費(fèi)用、庫存損耗等變動費(fèi)用，且其金額隨儲存期的變動成正比例變動?；谏鲜龇治?，可以將本量利的平衡關(guān)系式調(diào)整為：利潤=毛利-固定儲存費(fèi)-銷售稅金及附加-每日變動儲存費(fèi)×儲存天數(shù)。

四、建立新型財(cái)務(wù)分析框架的配套措施

從本質(zhì)上看，新型財(cái)務(wù)分析框架的搭建過程就是財(cái)務(wù)會計(jì)向管理會計(jì)轉(zhuǎn)型和相互融合的過程，實(shí)現(xiàn)這一過程轉(zhuǎn)變，一是要樹立管理會計(jì)意識。財(cái)務(wù)人員尤其是財(cái)務(wù)負(fù)責(zé)人要轉(zhuǎn)變觀念，樹立價值創(chuàng)造意識，做到“跳出財(cái)務(wù)看財(cái)務(wù)，立足管理看財(cái)務(wù)”，真正發(fā)揮管理會計(jì)的計(jì)劃、控制、決策和評價職能作用。二是要造就一批管理會計(jì)人才。從系統(tǒng)內(nèi)選拔一批會計(jì)人員，通過多種方式進(jìn)行有針對性的培養(yǎng)，拓寬視野，提升素質(zhì)，提高水平，更好地發(fā)揮會計(jì)人員決策支持作用。三是利用信息技術(shù)制定新的財(cái)務(wù)分析模型。由總公司、分公司組織專門力量，立足管理職能，結(jié)合中儲糧行業(yè)特點(diǎn)，按照國資委、財(cái)政部、總公司等眾多信息使用者的要求，制定新型財(cái)務(wù)分析模型，通過浪潮系統(tǒng)實(shí)現(xiàn)自動取數(shù)，并自動形成分析報(bào)告及相關(guān)圖表，通過固化和統(tǒng)一財(cái)務(wù)分析模板，提高總公司系統(tǒng)總體財(cái)務(wù)分析質(zhì)量，使會計(jì)工作真正服務(wù)企業(yè)價值創(chuàng)造。

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作者：白金旗 唐鵬 單位：中央儲備糧鄭州直屬庫