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由于績效審計的范圍和內容非常廣泛，相關研究中對政府采購和專項資金績效審計所采用的評價指標也不盡相同。構建績效審計評價指標體系常用的方法有“3E”評價法、平衡記分卡法和項目程序法。“3E”評價法是美國會計總署率先提出來的，該方法是基于績效審計內涵的考慮而提出“3E”指標，即經濟性、效率性和效果性指標，成為分析績效最好的出發點。隨后，也有人在“3E”的基礎上，提出加入公平性和環境性指標，形成“4E”或“5E”審計。平衡記分卡法是為企業設計開發的一種績效測評方法，其基本思想是建立企業的戰略目標，分析結果的驅動因素，把企業的抽象戰略轉變為具體可執行的目標，找出影響系統整體工作的各種因素及其之間相互驅動的因果關系。項目程序法是通過對項目運行過程進行分析，發現影響項目運行的各種因素，把項目運行的流程分為幾個階段，然后有側重點地從“3E”目標角度對促使投入向結果轉化的有關因素進行分析，并設置評價指標形成績效評價指標體系。從目前審計實踐來看，業已構建的相關績效審計評價指標在設置方面還不夠完整，評價指標體系各有側重，尚未形成共識，主要體現在以下幾個方面：一是評價指標缺乏統一性，如績效審計的內容是“3E”或“4E”還是“5E”，其差別主要在于對公平性和環境性的處理上，審計對象的不同造成評價指標體系內容選擇的不同。二是評價指標的設計缺乏綜合全面考慮，如評價過程中缺乏對經費投入決策環節的審計評價，審計評價的內容偏重于對財務支出相關部門的績效評價，而忽略了對決策部門、業務執行部門、監督檢查部門的評價。三是評價指標結構不夠合理，如定量和定性指標比例不合理，定性評價指標的數量明顯不足；“3E”指標之間比例不合理，反映經濟性和效率性的指標為多數，對效果性的評價指標數量偏少；人力和物力資源的配比不合理，注重對資金使用的評價，忽略對管理人員和實物資產進行評價。裝備購置費屬于國家財政用于軍事領域的專項資金的范疇，與裝備采購活動緊密相連。所以，以上關于政府采購和專項資金績效審計的研究成果，對于構建裝備購置費績效審計評價指標體系有重要的借鑒意義。

裝備購置費績效審計評價指標體系構建的思路

目前，從經費績效審計角度對裝備采購活動予以評價還是一個新的課題，構建績效審計評價指標體系時，沒有可以直接借鑒的研究成果。裝備采購活動具有行政指令性更強、程序更復雜和采購目標的軍事特色很濃等特點，構建裝備購置費績效審計評價指標體系要結合裝備采購的特點，其具體思路是：借鑒相關績效審計評價指標研究成果，以裝備購置費績效審計的目標為導向，將“3E”指標融入裝備購置費的運行流程進行綜合評價。審計目標是構建績效審計評價指標體系的重要依據，以目標為導向的績效審計評價指標通常表現為對裝備采購活動的經濟性、效率性和效果性的評價。裝備購置費績效審計絕不能僅局限于評價經費節約多少，而應該對裝備采購計劃制定的科學性、采購行為的效率、采購方式的選擇以及采購的效果等進行綜合的評價，尤其應突出軍事效果的評價力度，它實質上已經超越了經濟性和效率性，是裝備購置費績效審計中更高層次的目標。所以，裝備購置費績效審計必須堅持經濟性、效率性和效果性并重的三重目標體系。鑒于環境性不是裝備購置費績效審計評價關注的重點，公平性可以在社會效益當中予以體現，故本文仍然采用“3E”標準進行評價。如果僅以“3E”指標進行分類，難免割開了指標與經費支出環節、管理部門之間的相互聯系，所以，我們將項目程序法的清晰流程和“3E”評價法的目標明確的優點結合起來，根據裝備購置費的運行路線，關注與經費運行相關的各項管理程序，并綜合分析各種因素對績效審計評價的影響，從裝備購置費的運行流程和績效審計目標兩個方面綜合考慮，確定評價的內容和指標。裝備購置費的運行流程可以分為經費投入、運用過程和產出結果三個環節，在三個環節上分別設計三類指標結合“經濟性”、“效率性”和“效果性”進行綜合評價。在具體評價指標的設計上，應吸收相關績效評價指標中好的做法，克服以往指標體系設計中存在的問題，結合裝備采購活動的特點設置評價指標。具體應在以下幾個方面加以改進：一是增加對裝備采購投入決策環節的審計評價，并使之在評價指標體系中具備相應比重；二是在經費使用效率評價中，既有對裝備財務部門的效率評價，也有對采購監督管理、采購執行和質量控制部門的評價；三是充分考慮人和物兩方面的因素，對裝備采購機構的資金使用和管理人員進行評價，并對裝備實物資產管理情況加強考查，實現價值和實物指標相結合；四是在評價指標的結構上，盡量保持定量指標為主，定性指標為輔，增強評價指標體系的可操作性。“3E”指標之間比例相對平衡，加強了對軍事效果和經濟效益的評價力度。

裝備購置費績效審計評價指標體系的結構

裝備購置費績效審計對象可以從宏觀層面或微觀層面考慮，評價指標體系內容相同，只是計算口徑不同。本文以裝甲類裝備購置費為績效審計對象，將裝備購置費績效審計評價指標體系分為三個層次。第一個層次為三個環節的指標：經費投入類指標、運用過程類指標、產出結果類指標；第二個層次在三個環節下按照“3E”的內容分為九個維度：預算編制、政策符合性、承制單位審查、預算執行、采購效率、機制運行效率、軍事效果、經濟效益、社會效益；第三個層次是在九個維度下分設45個具體評價指標。

（一）經費投入類指標在經費投入階段，一方面要在符合相關政策的前提下，制訂裝備采購計劃，編制詳細的采購預算；另一方面還要審查供應商的資質情況，促進裝備生產企業之間的有效競爭，降低尋租發生的概率。所以，在經費投入環節應設置三個維度：預算編制、政策符合性和承制單位。預算編制類指標主要評價年度采購計劃制訂得是否科學合理，具體可下設七個指標進行評價：年度采購計劃與五年計劃符合情況、裝甲裝備采購絕對規模、裝甲裝備采購相對規模、年度裝甲裝備采購支出增長率、裝甲裝備采購支出占裝備購置費比重的增長率、年度裝甲裝備采購支出增長率與同期全軍裝備采購支出增長率的差額、上年度裝甲裝備購置費節約率。政策符合性類指標主要評價采購計劃制定是否與國家和軍隊的相關政策相符合，是否體現我軍裝備發展戰略的要求，重點、專用裝備采購是否得到保障，國內采購的裝備與引進采購的裝備比例是否恰當，可通過三個具體指標進行考查：民用企業裝備采購比重、專用裝備采購比重、國內裝備采購率。承制單位審查類指標主要評價承制單位的資質和信譽情況，主要通過三個具體指標進行考查：采購機構是否編制裝備承制單位名錄，承制單位資質審查合格的比例，未列入名錄承制單位報批比例。

（二）運用過程類指標在經費運用階段，主要是按照事先編制的采購計劃和經費預算實施具體的采購活動，重點是評價裝備購置費的預算執行情況，但是，裝備采購活動是由裝備計劃部門、裝備財務部門、裝備采購部門和軍代表機構共同完成的，其行政和經濟管理行為直接影響裝備購置費的使用效率和效果，因此，對裝備購置費績效進行審計評價離不開對這些部門工作效率的評價。所以運用過程階段可以下設三個維度：預算執行、采購效率和機制運行效率。預算執行類指標主要評價經費預算的執行情況，具體通過年度預算與年度訂貨計劃的匹配程度、年度預算執行率、預算資金到位率、財務處理差錯率四個指標進行考查；采購效率類指標主要評價采購機構完成裝備采購活動的工作效率，具體通過采購任務完成率、集中采購率、集中采購增長率、裝備招標采購率、采購方式選擇合理性比重、裝備采購及時性比重、單次采購平均時間七個指標予以評價；機制運行效率類指標主要評價采購運行機制、監督機制是否有效，主要通過以下指標進行評價：采購人員的輪崗交流率，專家數據庫中的專家使用率，裝備采購信息次數，違規采購的次數。

（三）產出結果類指標裝備購置費支出的最終目的就是要獲取預期的效益，在保證經費投入合理的前提下，衡量裝備購置費的產出結果就成為績效審計評價的重點。在產出結果階段，可以從軍事效果、經濟效益和社會效益三個維度對經費支出的效果進行評價。軍事效果類指標是裝備購置費績效審計評價“效果性”的首要指標，主要評價裝備購置費支出是否達到預期的軍事目標，采購裝備是否滿足性能先進、質量優良、配套齊全的要求，其具體評價指標包括：采購目標實現率、性能合格率、裝備更新率、質量合格率、裝備完好率、跟蹤服務保障率、裝備系統配套率、裝備使用率；經濟效益類指標是裝備購置費績效審計評價“效果性”的重要指標，主要評價裝備采購的經濟效益，即在實現軍事目標的前提下，規模采購是否達到厲行節約、價格合理的目的，采購成本是否得到有效控制，具體通過裝備購置費節約額、裝備購置費節約率、裝備采購價格指數、裝備采購費用率、年度購置費盈余總額、不良裝備資產比率指標加以考查；社會效益類指標是裝備購置費績效審計評價“效果性”的輔助指標，主要評價經費支出所帶來的社會效益，以及裝備采購對促進國家和地方經濟發展的影響程度等，主要包括供應商對裝備采購的滿意度、部隊官兵對裝備采購的滿意度、年度裝備采購投訴率三個具體指標。正確的評價結果是評價指標和評價標準以及評價方法相結合的產物，在建立裝備購置費績效審計評價指標體系的基礎上，需要進一步完善裝備購置費績效審計的評價標準體系和評價方法體系。目前關于績效評價方法的相關研究比較多，相對比較成熟，關鍵是還缺少與評價指標體系相應的評價標準，而評價標準是聯系審計目標和審計方法的紐帶，沒有評價標準，審計人員就無法衡量、判斷被審計事項的績效高低、優劣，也就無法得出合理、正確的審計意見和結論。鑒于目前我國的績效審計還處于初步發展的階段，裝備購置費績效審計還沒有相應的績效評價標準，在相關文件中也只有少量與裝備購置費績效相關的明確要求，如何明確各項評價指標的標準值，構建相應的評價標準體系，應是下一步研究的重點。

作者：孫紅亮劉金文熊斌單位：軍事經濟學院