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非上市公司審計(jì)報(bào)告范文第1篇

【關(guān)鍵詞】 企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則； 政府監(jiān)管； 非上市民營(yíng)企業(yè)

2006年2月和2011年10月財(cái)政部分別頒布了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》和《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》，前者自2007年1月1日起陸續(xù)分別在上市公司范圍和中央國(guó)有企業(yè)、地方國(guó)有企業(yè)、城市商業(yè)銀行等非上市金融機(jī)構(gòu)內(nèi)實(shí)施，并且逐步將實(shí)施范圍擴(kuò)大到所有大中型企業(yè)，后者根據(jù)財(cái)政部要求自2013年1月1日起在小企業(yè)范圍內(nèi)施行，并鼓勵(lì)小企業(yè)提前執(zhí)行。由此可知，原來(lái)我們國(guó)家企業(yè)執(zhí)行的《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》、行業(yè)會(huì)計(jì)制度、《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》等其他會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和規(guī)范在2013年1月1日全面被2006年2月和2011年10月頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》和《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》所取代。

財(cái)政部對(duì)上市公司2007—2010年度執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的情況做了分析，得出“企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則基本上涵蓋了我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中目前已經(jīng)發(fā)生或者能夠預(yù)見(jiàn)到的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)。通過(guò)對(duì)上市公司年報(bào)分析，進(jìn)一步驗(yàn)證了企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則連續(xù)四年實(shí)現(xiàn)了持續(xù)平穩(wěn)有效的實(shí)施結(jié)論”。

浙江是民營(yíng)經(jīng)濟(jì)大省，民營(yíng)經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)是浙江經(jīng)濟(jì)的顯著特征和突出優(yōu)勢(shì)。自改革開(kāi)放以來(lái)，浙江民營(yíng)經(jīng)濟(jì)不斷發(fā)展壯大，成為了浙江由資源小省變?yōu)榻?jīng)濟(jì)大省的主體力量。但是在2008年以來(lái)的金融危機(jī)影響下，浙江產(chǎn)業(yè)受到了前所未有的沖擊和創(chuàng)傷，浙江民營(yíng)企業(yè)普遍面臨產(chǎn)品銷(xiāo)售市場(chǎng)萎縮、企業(yè)融資困難、產(chǎn)品競(jìng)爭(zhēng)力下降和自主創(chuàng)新乏力等困境。如何確保浙江民營(yíng)企業(yè)在金融危機(jī)情況下持續(xù)健康的發(fā)展和提高市場(chǎng)對(duì)浙江民營(yíng)企業(yè)發(fā)展動(dòng)向的把握和管控等問(wèn)題，都與浙江民營(yíng)企業(yè)能否穩(wěn)步、有效的執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》和《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》密切相關(guān)。

一、浙江非上市公司執(zhí)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及其監(jiān)督現(xiàn)狀

（一）浙江非上市公司執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則情況

目前浙江非上市公司中執(zhí)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及會(huì)計(jì)制度一般分為以下幾種情況：

1.擬上市公司

該類(lèi)由于有上市的打算，所以執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則變成其唯一選擇，同時(shí)該類(lèi)公司出于上市考慮，在財(cái)務(wù)人員配備方面也會(huì)加大投入，相應(yīng)的上市中介機(jī)構(gòu)（特別是會(huì)計(jì)師事務(wù)所）也會(huì)協(xié)助其財(cái)務(wù)規(guī)范，在客觀上面也為該類(lèi)企業(yè)執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則創(chuàng)造了條件。

2.國(guó)有企業(yè)及金融保險(xiǎn)類(lèi)公司

該類(lèi)企業(yè)由于財(cái)政部、國(guó)務(wù)院國(guó)資委等政府部門(mén)存在執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的時(shí)間要求，所以在企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則頒布后陸續(xù)開(kāi)始執(zhí)行。國(guó)有企業(yè)及金融保險(xiǎn)類(lèi)公司日常政府相關(guān)監(jiān)管單位對(duì)其財(cái)務(wù)監(jiān)管較為完善，相應(yīng)企業(yè)財(cái)務(wù)基礎(chǔ)及內(nèi)控較好，為執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則提供了各方面的積極因素。

3.大型民營(yíng)企業(yè)集團(tuán)

浙江省大型民營(yíng)企業(yè)集團(tuán)較多擁有上市的子公司，同時(shí)大部分大型民營(yíng)企業(yè)集團(tuán)進(jìn)行過(guò)發(fā)債等融資方式，在一定程度促成了整個(gè)企業(yè)集團(tuán)執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。此外，大型企業(yè)集團(tuán)，由于涉及行業(yè)和規(guī)模較大，財(cái)務(wù)人員的配備較為充裕，為執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則提供了人力資源基礎(chǔ)。

4.其他企業(yè)

其他企業(yè)是剔除上述1、2、3類(lèi)企業(yè)，主要為民營(yíng)中小企業(yè)，該類(lèi)企業(yè)經(jīng)營(yíng)規(guī)模小，財(cái)務(wù)人員配備較為薄弱，財(cái)務(wù)在企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)地位偏低，大部分企業(yè)還是以稅務(wù)為主的財(cái)務(wù)核算，所以該類(lèi)企業(yè)主觀上沒(méi)有執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的意愿，客觀上也不具備執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的條件。

（二）浙江非上市公司執(zhí)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則監(jiān)督現(xiàn)狀

1.政府部門(mén)對(duì)浙江非上市公司執(zhí)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則監(jiān)督

根據(jù)《會(huì)計(jì)法》規(guī)定，財(cái)政部門(mén)是會(huì)計(jì)信息監(jiān)管的法定者，所有企業(yè)均應(yīng)該向財(cái)政部門(mén)報(bào)送會(huì)計(jì)信息資料，接受財(cái)政部門(mén)的監(jiān)督，但實(shí)際工作中由于財(cái)政部門(mén)與企業(yè)之間不存在股權(quán)等所有權(quán)關(guān)系，導(dǎo)致企業(yè)不重視財(cái)政部門(mén)的監(jiān)管，財(cái)政部門(mén)也缺乏監(jiān)管的動(dòng)力。雖然財(cái)政部門(mén)每年有組織會(huì)計(jì)信息檢查，但是所檢查的數(shù)量與龐大的企業(yè)數(shù)量，尤其是民營(yíng)企業(yè)數(shù)量實(shí)在是杯水車(chē)薪，實(shí)際效果甚微。上述原因也導(dǎo)致了財(cái)政部門(mén)就非上市公司執(zhí)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則方面措施較少，相應(yīng)監(jiān)管力度也較為輕便。

國(guó)資部門(mén)作為國(guó)有股權(quán)的管理代表，其對(duì)國(guó)有投資企業(yè)的會(huì)計(jì)信息進(jìn)行監(jiān)管，由于其具備一定的所有者身份，所以國(guó)資部門(mén)對(duì)國(guó)有企業(yè)會(huì)計(jì)信息監(jiān)管較為嚴(yán)格，也使得國(guó)有企業(yè)會(huì)計(jì)信息體系較為完善，在國(guó)有企業(yè)執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則方面也提出了較多的要求和監(jiān)管措施。

此外，工商、稅務(wù)部門(mén)也在一定程度上履行了一部分會(huì)計(jì)信息監(jiān)管職能，但是他們各自以其監(jiān)管業(yè)務(wù)為重點(diǎn)，對(duì)是否執(zhí)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則基本不作為監(jiān)管內(nèi)容。

由上分析可知，以財(cái)政部門(mén)為主的多個(gè)政府部門(mén)對(duì)會(huì)計(jì)信息進(jìn)行監(jiān)管，但是各個(gè)部門(mén)監(jiān)管的重點(diǎn)和范圍均不一致，在執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則方面除了國(guó)資部門(mén)針對(duì)國(guó)有企業(yè)有特別要求外，其余企業(yè)在是否執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則方面未受到嚴(yán)格的監(jiān)管和引導(dǎo)。

2.中介機(jī)構(gòu)對(duì)浙江非上市公司執(zhí)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則監(jiān)督

這里的中介機(jī)構(gòu)主要是對(duì)公司進(jìn)行年報(bào)審計(jì)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所，會(huì)計(jì)師事務(wù)所在執(zhí)行年報(bào)審計(jì)過(guò)程可以直接了解公司會(huì)計(jì)準(zhǔn)則執(zhí)行情況，企業(yè)對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的執(zhí)行情況也可能影響審計(jì)報(bào)告意見(jiàn)類(lèi)型。浙江非上市公司中擬上市企業(yè)和大型民營(yíng)企業(yè)由于其有上市計(jì)劃和規(guī)范管理等方面的要求，所以往往會(huì)聘請(qǐng)具有證券資格的大型事務(wù)所進(jìn)行審計(jì)服務(wù)，相應(yīng)的大型會(huì)計(jì)事務(wù)所具備輔助企業(yè)完善執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，規(guī)范會(huì)計(jì)核算。相反大量的無(wú)上市打算的浙江民營(yíng)中小企業(yè)，由于其財(cái)務(wù)核算主要服務(wù)于納稅申報(bào)，所以是否執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，如何執(zhí)行企業(yè)老板和財(cái)務(wù)基本不關(guān)心，相應(yīng)給這些中小民營(yíng)企業(yè)審計(jì)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所往往在規(guī)模上也偏小，在一定程度上欠缺幫助企業(yè)執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的能力。

綜合可知，目前浙江非上市公司中執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則情況怎樣包括以下三種情況：擬上市企業(yè)和國(guó)有企業(yè)目前已經(jīng)全面執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，并且執(zhí)行效果相對(duì)較好，大型民營(yíng)企業(yè)集團(tuán)部分已經(jīng)執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，但是實(shí)際執(zhí)行效果由于缺乏一定的監(jiān)督和指導(dǎo)，往往不是那么完善。其余浙江非上市公司基本不執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。

二、浙江非上市公司執(zhí)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及其監(jiān)督的建議

根據(jù)公共利益理論，公司會(huì)計(jì)信息的提供方為公司管理當(dāng)局，財(cái)政、稅務(wù)、銀行等單位為會(huì)計(jì)信息的需求部門(mén)。作為非上市公司，會(huì)計(jì)信息需求者獲取會(huì)計(jì)信息無(wú)需額外支付代價(jià)或者通過(guò)其他付出獲得該等權(quán)力，所以會(huì)計(jì)信息需求者（除國(guó)有企業(yè)的國(guó)資部門(mén)）獲取信息的內(nèi)容等方面均由會(huì)計(jì)信息提供方?jīng)Q定，所以會(huì)計(jì)信息提供方對(duì)會(huì)計(jì)信息擁有完全壟斷的決策權(quán)力。所以非上市公司（除國(guó)有企業(yè)）是否需要執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是否全面等方面完全由會(huì)計(jì)信息提供方?jīng)Q定。此外會(huì)計(jì)信息提供方和需求方兩者的信息本身存在不對(duì)稱(chēng)性，自然信息提供方在某些方面容易出現(xiàn)“道德風(fēng)險(xiǎn)”事件的發(fā)生，在一定程度上也影響了執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的效果。

由于會(huì)計(jì)信息存在上述壟斷性和不對(duì)稱(chēng)性，導(dǎo)致非上市公司完全依靠會(huì)計(jì)信息提供方來(lái)決定何時(shí)執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、如何執(zhí)行等問(wèn)題將會(huì)出現(xiàn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則低效率或者無(wú)效率的情況，這時(shí)就需要政府部門(mén)及社會(huì)中介機(jī)構(gòu)參與非上市公司在執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，以規(guī)避壟斷性和不對(duì)稱(chēng)性帶來(lái)的負(fù)面影響。

（一）完善政府監(jiān)管體系

財(cái)政部門(mén)牽頭對(duì)現(xiàn)有的各個(gè)政府部門(mén)會(huì)計(jì)監(jiān)管方式、范圍等方面進(jìn)行全面的評(píng)估，完善會(huì)計(jì)信息政府再監(jiān)管體系。一般認(rèn)為政府監(jiān)管體系包括兩個(gè)層次：現(xiàn)場(chǎng)監(jiān)管或者直接監(jiān)管是監(jiān)管者對(duì)監(jiān)管對(duì)象有針對(duì)性的直接監(jiān)管；再監(jiān)管也稱(chēng)政府內(nèi)部監(jiān)管是監(jiān)管者自身內(nèi)部的監(jiān)督。

筆者認(rèn)為政府部門(mén)可以嘗試建立統(tǒng)一的會(huì)計(jì)監(jiān)管部門(mén)或者組織，在該部門(mén)中建立監(jiān)管機(jī)構(gòu)對(duì)會(huì)計(jì)信息監(jiān)管過(guò)程及結(jié)果的評(píng)價(jià)體系和部門(mén)之間的協(xié)調(diào)機(jī)制。對(duì)非上市公司執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則納入再監(jiān)管體系范圍內(nèi)，建立規(guī)范合理的非上市公司執(zhí)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的監(jiān)管法規(guī)，使非上市公司執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則監(jiān)管有法可依。對(duì)縱容或者放松執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的現(xiàn)象應(yīng)當(dāng)追究相關(guān)監(jiān)管部門(mén)的責(zé)任，同時(shí)建立監(jiān)管結(jié)果披露渠道，共創(chuàng)社會(huì)監(jiān)督體系，加強(qiáng)監(jiān)管責(zé)任，提供非上市公司執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的監(jiān)管運(yùn)行效果。

此外該部門(mén)要協(xié)調(diào)好各個(gè)政府部門(mén)對(duì)企業(yè)執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的監(jiān)管重點(diǎn)，防止重復(fù)監(jiān)管出現(xiàn)的低效率事件發(fā)生，也杜絕監(jiān)管盲點(diǎn)的出現(xiàn)。

（二）提高政府監(jiān)管效率，降低監(jiān)管成本

我們可以參考國(guó)資部門(mén)對(duì)國(guó)有企業(yè)執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的相關(guān)經(jīng)驗(yàn)，制定非上市公司執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則現(xiàn)場(chǎng)檢查的規(guī)范制度，根據(jù)非現(xiàn)場(chǎng)檢查結(jié)果和上市公司、國(guó)有企業(yè)實(shí)施的經(jīng)驗(yàn)數(shù)據(jù)，制定不同行業(yè)、不同規(guī)模企業(yè)的差異化檢查標(biāo)準(zhǔn)，降低監(jiān)管非上市公司執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的人力資源的投入，做到有的放矢的監(jiān)管。做好信息化監(jiān)管系統(tǒng)的開(kāi)發(fā)和完善，擴(kuò)大非現(xiàn)場(chǎng)檢查的范圍，保證非現(xiàn)場(chǎng)檢查的實(shí)施效果，提高非現(xiàn)場(chǎng)檢查的力度。

（三）進(jìn)一步加強(qiáng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所在執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則過(guò)程中的作用

在非上市公司執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則監(jiān)管體系中，會(huì)計(jì)師事務(wù)所是政府對(duì)該情況監(jiān)管的重要補(bǔ)充，也是不可缺少的監(jiān)管組成部分。會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)非上市公司執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的監(jiān)管主要包括執(zhí)行結(jié)果的監(jiān)管和執(zhí)行過(guò)程的輔導(dǎo)監(jiān)督。

會(huì)計(jì)師事務(wù)所每年年報(bào)審計(jì)過(guò)程對(duì)非上市公司執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則效果進(jìn)行審計(jì)，并對(duì)企業(yè)是否嚴(yán)格執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)。在一定程度上，政府監(jiān)管機(jī)構(gòu)可以根據(jù)審計(jì)報(bào)告意見(jiàn)情況判斷非上市公司執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的效果，會(huì)計(jì)師事務(wù)所也可以作為政府監(jiān)管部門(mén)和企業(yè)之間就執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則問(wèn)題的紐帶，起到上情下傳和下情上報(bào)的溝通作用。

會(huì)計(jì)師事務(wù)所還可以在非年報(bào)審計(jì)期間為非上市企業(yè)提供執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則過(guò)程的咨詢服務(wù)，為企業(yè)內(nèi)部控制建設(shè)提供幫助，對(duì)非上市企業(yè)執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則起到積極作用。

（四）積極推進(jìn)非上市公司內(nèi)部控制建設(shè)

會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系與企業(yè)內(nèi)控體系之間存在相互影響、相互促進(jìn)、互為補(bǔ)充的關(guān)系，一方面會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的有效實(shí)施，需要內(nèi)控機(jī)制制度作為保證；另一方面實(shí)現(xiàn)內(nèi)部控制目標(biāo)，需要會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的有效實(shí)施。

目前非上市公司普遍內(nèi)部控制較為薄弱，積極推進(jìn)非上市公司內(nèi)部控制建設(shè)能夠?yàn)閳?zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則提供良好的內(nèi)部控制環(huán)境，在客觀上提高非上市公司執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的效果。

（五）加強(qiáng)稅法和企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的協(xié)調(diào)

非上市公司特別是非上市民營(yíng)企業(yè)更多的關(guān)心稅收成本，而忽視會(huì)計(jì)核算的準(zhǔn)確性，在這種行為背景下，稅法和企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則能夠做到良好的銜接，在很大程度上可以撮成企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的全面執(zhí)行，在一定程度上也可以提升企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施效果。

（六）深化會(huì)計(jì)人員職業(yè)教育和職稱(chēng)評(píng)價(jià)體系建設(shè)

會(huì)計(jì)人員是最直接和最重要的會(huì)計(jì)監(jiān)管對(duì)象，會(huì)計(jì)人員對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的理解和掌握在很大程度上決定了企業(yè)執(zhí)行企業(yè)準(zhǔn)則的效果，所以財(cái)政部門(mén)應(yīng)該從會(huì)計(jì)人員的職業(yè)教育和職稱(chēng)評(píng)價(jià)過(guò)程對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的相關(guān)情況做重點(diǎn)培訓(xùn)和考核，同時(shí)也可以考慮將企業(yè)執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的結(jié)果跟會(huì)計(jì)人員的職業(yè)教育、職稱(chēng)評(píng)價(jià)相掛鉤，納入會(huì)計(jì)人員職業(yè)信用評(píng)價(jià)范疇。

（七）加大對(duì)非上市公司執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的激勵(lì)

對(duì)不執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和執(zhí)行效果較差的非上市公司，通過(guò)行業(yè)通報(bào)、納入企業(yè)銀行信用登記評(píng)定系統(tǒng)、定期向社會(huì)公布等方式，加大不執(zhí)行和不完全執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的社會(huì)名譽(yù)成本。對(duì)高質(zhì)量執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的非上市公司，除了給予全社會(huì)表?yè)P(yáng)、提升其銀行信用等級(jí)等，還可以考慮給予一定的財(cái)政政策支持，從而提高有形和無(wú)形的收益，最終使得高質(zhì)量執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的企業(yè)能夠享受因信譽(yù)的提升帶來(lái)的直接收益與間接收益，創(chuàng)造良好的執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的氛圍。

【參考文獻(xiàn)】

非上市公司審計(jì)報(bào)告范文第2篇

一、會(huì)計(jì)報(bào)表粉飾的手法

會(huì)計(jì)報(bào)表粉飾主要通過(guò)粉飾經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)和財(cái)務(wù)狀況來(lái)實(shí)現(xiàn)目的。會(huì)計(jì)報(bào)表粉飾不完全等同于會(huì)計(jì)造假，它往往在不違反會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度的前提下，通過(guò)對(duì)會(huì)計(jì)政策的選擇和企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的調(diào)控來(lái)美化會(huì)計(jì)報(bào)表。一般手法有以下六種：

1.選擇有利的會(huì)計(jì)政策，實(shí)施會(huì)計(jì)方法的轉(zhuǎn)換。當(dāng)處理同一業(yè)務(wù)時(shí)，若存在兩種以上的會(huì)計(jì)方法、程序，計(jì)算結(jié)果便可能不同并出現(xiàn)沖突，而方法的選擇就為會(huì)計(jì)報(bào)表的粉飾提供了空間。粉飾者會(huì)實(shí)施更有利于自身的一種方法。

2.利用資產(chǎn)重組，實(shí)現(xiàn)“置換”意圖。資產(chǎn)重組的本意是為了優(yōu)化資源配置、調(diào)整產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)、完成戰(zhàn)略轉(zhuǎn)移等而實(shí)施的資產(chǎn)置換和股權(quán)置換。而一些企業(yè)往往利用資產(chǎn)重組之機(jī)，將非上市公司的優(yōu)質(zhì)資產(chǎn)交換上市公司的劣質(zhì)資產(chǎn)或把獲利能力強(qiáng)的下屬企業(yè)廉價(jià)出售給上市公司，或者由上市公司把一些閑置資產(chǎn)高價(jià)出售給非上市公司，最終達(dá)到粉飾上市公司會(huì)計(jì)報(bào)表的目的。

3.利用關(guān)聯(lián)方交易，調(diào)控“賬面利潤(rùn)”。常見(jiàn)的關(guān)聯(lián)方交易有：利用轉(zhuǎn)移價(jià)格，實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)轉(zhuǎn)移；將費(fèi)用轉(zhuǎn)移給關(guān)聯(lián)方；改變投資核算方法，在成本法、權(quán)益法上作文章；置換資產(chǎn)，改變獲利能力。

4.借資產(chǎn)評(píng)估，調(diào)節(jié)資產(chǎn)價(jià)值。在股份制改組，對(duì)外投資、租賃、抵押借款時(shí)，企業(yè)往往通過(guò)各種方法影響評(píng)估者，使得多數(shù)資產(chǎn)確定為評(píng)估增值；同時(shí)將壞賬、滯銷(xiāo)和毀損存貨、長(zhǎng)期投資損失、遞延費(fèi)用等潛虧確認(rèn)為評(píng)估減值，從而達(dá)到增加企業(yè)的資產(chǎn)總額，降低企業(yè)的負(fù)債權(quán)益比率，改善企業(yè)的償債能力和財(cái)務(wù)狀況的目的。

5.利用虛擬資產(chǎn)，虛構(gòu)企業(yè)利潤(rùn)。虛擬資產(chǎn)是由于企業(yè)缺乏負(fù)擔(dān)能力，而將實(shí)際已經(jīng)發(fā)生的費(fèi)用或損失暫時(shí)列為待攤費(fèi)用、遞延資產(chǎn)、待處理資產(chǎn)損失等而形成的。將虛擬資產(chǎn)作為利潤(rùn)的“蓄水池”，已是我國(guó)企業(yè)報(bào)表粉飾的慣用手段，他們常以權(quán)責(zé)發(fā)生制或政府部門(mén)的批示為借口，不及時(shí)確認(rèn)攤銷(xiāo)或不攤銷(xiāo)已發(fā)生的費(fèi)用和損失，從而達(dá)到虛增利潤(rùn)的目的。

6.實(shí)施連環(huán)交易，虛構(gòu)財(cái)務(wù)成果。上市公司為了達(dá)到虛夸財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果、提高每股收益的目的，兩家或多家業(yè)務(wù)類(lèi)型相同的公司之間進(jìn)行連環(huán)交易，達(dá)到高估利潤(rùn)、低估負(fù)債的目的。

二、相應(yīng)的審計(jì)策略

1.不良資產(chǎn)剔除分析法。這里所講的不良資產(chǎn)除待攤費(fèi)用、待處理流動(dòng)資產(chǎn)凈損失、待處理固定資產(chǎn)凈損失、開(kāi)辦費(fèi)、長(zhǎng)期待攤費(fèi)用等虛擬資產(chǎn)項(xiàng)目外，還包括可能產(chǎn)生潛虧的其他資產(chǎn)項(xiàng)目，如存貨跌價(jià)和積壓損失、投資損失、固定資產(chǎn)損失等。不良資產(chǎn)剔除法是將不良資產(chǎn)總額與凈資產(chǎn)比較，如果不良資產(chǎn)總額接近或超過(guò)凈資產(chǎn)，即說(shuō)明企業(yè)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力有問(wèn)題，也可能表明企業(yè)在過(guò)去幾年因人為夸大利潤(rùn)而形成“資產(chǎn)泡沫”；或者將不良資產(chǎn)的增加額（增加幅度）與當(dāng)期利潤(rùn)總額的增加額（增加幅度）比較，如果不良資產(chǎn)的增加額（增加幅度）超過(guò)利潤(rùn)總額的增加額（增加幅度），說(shuō)明企業(yè)當(dāng)期的利潤(rùn)有“水分”。

2.關(guān)聯(lián)交易剔除分析法。關(guān)聯(lián)交易剔除分析法是將來(lái)自關(guān)聯(lián)企業(yè)的營(yíng)業(yè)收入和利潤(rùn)總額予以剔除，分析某一特定企業(yè)在多大程度上依賴(lài)于關(guān)聯(lián)企業(yè)，以判斷這一企業(yè)的盈利基礎(chǔ)是否扎實(shí)，利潤(rùn)來(lái)源是否穩(wěn)定。如果企業(yè)的營(yíng)業(yè)收入和利潤(rùn)主要來(lái)源于關(guān)聯(lián)企業(yè)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師就應(yīng)當(dāng)特別關(guān)注關(guān)聯(lián)交易的定價(jià)政策，分析企業(yè)是否以不等價(jià)交換的方式與關(guān)聯(lián)企業(yè)發(fā)生交易，從而進(jìn)行了會(huì)計(jì)報(bào)表粉飾。關(guān)聯(lián)交易剔除分析法的延伸應(yīng)用是：將上市公司的會(huì)計(jì)報(bào)表的利潤(rùn)總額結(jié)合母公司編制的合并會(huì)計(jì)報(bào)表進(jìn)行對(duì)比分析。如果母公司合并會(huì)計(jì)報(bào)表的利潤(rùn)總額（應(yīng)剔除上市公司利潤(rùn)總額），大大低于上市公司的利潤(rùn)總額，則可能意味著母公司通過(guò)關(guān)聯(lián)交易將利潤(rùn)“包裝注入”上市公司。

3.異常利潤(rùn)剔除分析法。異常利潤(rùn)剔除分析法是將其他業(yè)務(wù)利潤(rùn)、投資收益、補(bǔ)貼收入、營(yíng)業(yè)外收入從企業(yè)利潤(rùn)中剔除，以分析和評(píng)價(jià)企業(yè)利潤(rùn)來(lái)源的穩(wěn)定性。由于企業(yè)利用資產(chǎn)重組調(diào)節(jié)產(chǎn)生的利潤(rùn)要通過(guò)這些項(xiàng)目體現(xiàn)出來(lái)，此時(shí)采用異常利潤(rùn)剔除法識(shí)別會(huì)計(jì)報(bào)表粉飾將特別有效。

4.現(xiàn)金流量分析法?，F(xiàn)金流量分析法是指將經(jīng)營(yíng)活動(dòng)、投資活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金凈流量及總體現(xiàn)金凈流量分別與主營(yíng)業(yè)務(wù)利潤(rùn)、投資收益和企業(yè)凈利潤(rùn)進(jìn)行比較，以判斷企業(yè)的主營(yíng)業(yè)務(wù)利潤(rùn)、投資收益和凈利潤(rùn)的質(zhì)量。一般而言，沒(méi)有相應(yīng)現(xiàn)金流量的利潤(rùn)，將意味著與之對(duì)應(yīng)的資產(chǎn)可能屬于不能轉(zhuǎn)化為現(xiàn)金流量的虛擬資產(chǎn)，表明企業(yè)可能存在粉飾會(huì)計(jì)報(bào)表的現(xiàn)象。

非上市公司審計(jì)報(bào)告范文第3篇

[關(guān)鍵詞]合理保證 高水平保證 風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)

在美國(guó)，會(huì)計(jì)職業(yè)界長(zhǎng)期堅(jiān)持審計(jì)師應(yīng)該根據(jù)《一般審計(jì)準(zhǔn)則》（GAAS）對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表不存在重大錯(cuò)報(bào)提供“合理”保證（而非絕對(duì)保證），并強(qiáng)調(diào)合理保證下的審計(jì)報(bào)告是值得信賴(lài)的，但對(duì)于“合理保證”這一概念一直比較混亂，直至近幾年還是不斷試圖闡述到底什么才是“合理保證”。

“合理保證”使我們?nèi)菀茁?lián)想到審計(jì)“期望差”。從20世紀(jì)80年代中期開(kāi)始，人們就意識(shí)到“期望差”問(wèn)題，即財(cái)務(wù)報(bào)表使用者希望審計(jì)報(bào)告提供的保證程度和審計(jì)報(bào)告實(shí)際上提供的保證程度的差距。為了克服“期望差”，會(huì)計(jì)職業(yè)界完善了審計(jì)準(zhǔn)則以提供更加明確的指南，并和監(jiān)管人員制定了關(guān)于會(huì)計(jì)監(jiān)管的規(guī)則條例。但這些努力并沒(méi)有消除財(cái)務(wù)舞弊，如安然、世通等嚴(yán)重財(cái)務(wù)舞弊事件引起了人們的強(qiáng)烈憤慨，證券交易委員會(huì)（SEC）隨即頒布頒布了《薩克斯——奧克斯利》（SOA）法案，并成立了公眾公司會(huì)計(jì)監(jiān)管委員會(huì)（PCAOB）。為了重拾公眾對(duì)審計(jì)報(bào)告的信心，SOA404條款規(guī)定上市公司必須提供有關(guān)內(nèi)部控制的報(bào)告，并要求他們的CEO和CFO們確認(rèn)內(nèi)部控制的有效性。同時(shí)，SOA要求公共審計(jì)師也必須對(duì)內(nèi)部控制的有效性發(fā)表意見(jiàn)。

為了執(zhí)行SOA的規(guī)定，PCAOB了《2號(hào)審計(jì)準(zhǔn)則》（AS2），對(duì)“財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)”提供了規(guī)范和指南。在AS2第17段的說(shuō)明中，對(duì)“合理保證”的概念進(jìn)行了最新的闡述，并在最后一句指出“合理保證雖然不是絕對(duì)保證，但卻是高水平保證”。由此可見(jiàn)，PCAOB將“合理保證”和“高水平保證”（在SOA404條款提及的）等同起來(lái)了。這一觀點(diǎn)最早是由“國(guó)際審計(jì)和保證標(biāo)準(zhǔn)委員會(huì)”（IAASB）提出來(lái)的，它建議在標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告中添加“高水平保證”的語(yǔ)句，但經(jīng)過(guò)大量的調(diào)查思考，最后還是刪除了這個(gè)提法，因?yàn)樗粌H會(huì)引起財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)報(bào)告應(yīng)該提供何種保證程度的激烈討論，同時(shí)還會(huì)影響到IAASB制定審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的過(guò)程?，F(xiàn)在這一提法又被AICPA的“審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)委員會(huì)”（ASB）重新考慮，在2005年4月28日，ASB在的關(guān)于AU230修改稿中，將“合理保證”等同于“高水平保證”。

筆者認(rèn)為，PCAOB和ASB將“合理保證”定義為“高水平保證”是值得商榷的。

第一，“高水平保證”難以激勵(lì)審計(jì)師提高審計(jì)質(zhì)量。

審計(jì)師認(rèn)識(shí)到公眾總是期望審計(jì)失敗比率愈來(lái)愈低，因此他們通過(guò)計(jì)劃和執(zhí)行審計(jì)程序?qū)⒇?cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)的風(fēng)險(xiǎn)降到最低，并且，職業(yè)界至今仍在不斷探尋更加深入全面的指南能為審計(jì)師提供指導(dǎo)。如今的審計(jì)準(zhǔn)則要求所有的審計(jì)程序都要記入在審計(jì)工作底稿中，以便確保所有被要求的程序都已經(jīng)恰當(dāng)執(zhí)行，每年的內(nèi)部檢查和三年一次的同業(yè)互查更加促使了審計(jì)質(zhì)量的提高。因此，難以理解“高水平保證”的口號(hào)能否真正提高審計(jì)質(zhì)量。

在美國(guó)，為了避免審計(jì)失敗被曝光后所面臨的處罰，以及隨之而來(lái)的民事訴訟，審計(jì)師們總是希望將所有重大錯(cuò)報(bào)從報(bào)表中消除。簽署錯(cuò)誤審計(jì)報(bào)告不僅面臨著SEC的處罰，還會(huì)受到州會(huì)計(jì)委員會(huì)和AICPA的處罰。這些都會(huì)給審計(jì)師及其事務(wù)所帶來(lái)巨額花費(fèi)并耗費(fèi)大量時(shí)間，能夠毀掉一個(gè)審計(jì)師的整個(gè)職業(yè)生涯。因此，在法律及行業(yè)監(jiān)督早已這么嚴(yán)格的情況下，考慮到一次審計(jì)失敗就會(huì)引起審計(jì)師職業(yè)生涯的結(jié)束，再將“合理保證”改為“高水平保證”不太可能對(duì)審計(jì)質(zhì)量會(huì)有重大影響。

第二，“高水平保證”可能誤導(dǎo)報(bào)表使用者。

關(guān)于什么是“高水平保證”也是眾說(shuō)紛紜，有人認(rèn)為它只比“完全保證”稍低，又有人認(rèn)為它高于“一般保證”，審計(jì)師們不得不疑惑于這詞所提供的保證程度，更不用說(shuō)報(bào)表使用者了。他們有可能認(rèn)為既然審計(jì)報(bào)告提供的是高水平保證，那他們就可以完全信任審計(jì)報(bào)告已經(jīng)有效清除了財(cái)務(wù)舞弊的可能，從而馬上放棄其他降低財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的措施（例如更好的內(nèi)部控制或更分散的投資組合）。這對(duì)報(bào)表使用者而言無(wú)疑是危險(xiǎn)的，由于受到“高水平保證”的誤導(dǎo)從而過(guò)分信賴(lài)審計(jì)報(bào)告，而沒(méi)有考慮到審計(jì)的固有局限可能會(huì)使他們面臨損失。

堅(jiān)持審計(jì)報(bào)告應(yīng)該提供“高水平保證”的人認(rèn)為，審計(jì)師根據(jù)ASB提供的保證程度，應(yīng)于審計(jì)師根據(jù)PCAOB為上市公司提供的保證程度相一致，這樣才能消除公眾的困惑。但他們忽略了上市公司和非上市公司的重大差別，例如，上市公司被要求必須保持內(nèi)部控制的有效性，并需要審計(jì)師對(duì)其內(nèi)部控制進(jìn)行測(cè)試，而對(duì)非上市公司卻沒(méi)有類(lèi)似要求。并且即使名義上兩套準(zhǔn)則關(guān)于“高水平保證”的保證程度最后達(dá)成一致，但實(shí)質(zhì)上它們?nèi)园匆呀?jīng)形成的各自一套準(zhǔn)則行事，保證程度難以達(dá)成一致。審計(jì)師們就有可能選擇較低保證程度以維護(hù)自己的利益，而不會(huì)從公眾利益出發(fā)選擇較高水平的保證程度。公眾由于相信了兩套準(zhǔn)則名義上的保證程度相同，就會(huì)盲目相信審計(jì)師已經(jīng)提供了比他們實(shí)際能夠提供更多的保證。

第三，在現(xiàn)有審計(jì)技術(shù)下審計(jì)師難以提供“高水平保證”。

財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)只能提供合理的保證。根據(jù)GAAS規(guī)定，審計(jì)師必須在評(píng)估被審計(jì)單位會(huì)計(jì)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)程度的基礎(chǔ)上設(shè)計(jì)審計(jì)程序，從而使未發(fā)現(xiàn)重大錯(cuò)報(bào)的可能性降到“合理低水平”。但是，現(xiàn)在以風(fēng)險(xiǎn)為導(dǎo)向的審計(jì)，雖然是十分有效且實(shí)用的，但它遠(yuǎn)不是精確的。審計(jì)師不可能完全量化審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，只能降低風(fēng)險(xiǎn)。

理論上，總的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)（AR）由三個(gè)要素構(gòu)成，分別是固有風(fēng)險(xiǎn)（IR）、控制風(fēng)險(xiǎn)（CR）和檢查風(fēng)險(xiǎn)（DR）。其中，固有風(fēng)險(xiǎn)是被審計(jì)單位不存在內(nèi)部控制情況下財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)生錯(cuò)報(bào)的可能；控制風(fēng)險(xiǎn)是被審計(jì)單位內(nèi)部控制未能及時(shí)預(yù)防、發(fā)現(xiàn)和糾正重大錯(cuò)報(bào)的可能；檢查風(fēng)險(xiǎn)是審計(jì)師經(jīng)過(guò)審計(jì)程序仍未發(fā)現(xiàn)重大錯(cuò)報(bào)的可能。它們之間的關(guān)系表述為AR=IR*CR*DR，但考慮到實(shí)務(wù)中固有風(fēng)險(xiǎn)和控制風(fēng)險(xiǎn)是緊密相連，難以單獨(dú)量化（即使有百分百的信息），審計(jì)準(zhǔn)則的制定者最終將固有風(fēng)險(xiǎn)和控制風(fēng)險(xiǎn)合二為一，成為重大錯(cuò)報(bào)的風(fēng)險(xiǎn)（RMM），公式就被重新表述為AR=RMM*DR。

問(wèn)題在于，通過(guò)審計(jì)師對(duì)內(nèi)部控制執(zhí)行的一系列測(cè)試之后得到的關(guān)于內(nèi)部控制的了解（RMM的主要依據(jù)）仍是十分膚淺的。在一個(gè)僅有上百個(gè)控制點(diǎn)的普通公司中，即使是一個(gè)控制點(diǎn)的失效都可能產(chǎn)生重大錯(cuò)報(bào)，更不用說(shuō)有著成百上千的關(guān)鍵控制點(diǎn)的相當(dāng)復(fù)雜的大企業(yè)。審計(jì)師有限的測(cè)試程序根本不可能完全得到對(duì)內(nèi)部控制非常準(zhǔn)確的評(píng)價(jià)，那又怎么能做到“高水平保證”呢？在對(duì)小企業(yè)的審計(jì)中，審計(jì)師總是假定它的錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)處于高水平，所以不進(jìn)行控制測(cè)試而直接進(jìn)入到實(shí)質(zhì)性測(cè)試的程序，但問(wèn)題是多少的測(cè)試能足夠?qū)⒅卮箦e(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)降到低水平。小企業(yè)的審計(jì)師們大多不采用統(tǒng)計(jì)抽樣技術(shù)，而是僅憑職業(yè)判斷來(lái)確定審計(jì)范圍，因此測(cè)試結(jié)果所能提供的保證水平僅是不精確的估計(jì)數(shù)。

因此，在目前以風(fēng)險(xiǎn)為導(dǎo)向的審計(jì)模式下，由于審計(jì)的固有限制和內(nèi)部控制的固有限制，將“合理保證”定位于“高水平保證”是不切實(shí)際難以達(dá)到的。

綜上所述，在審計(jì)技術(shù)沒(méi)有很大提高的情況下，筆者認(rèn)為談“高水平保證”只能是一場(chǎng)空想，而PCAOB和ASB將“合理保證”理解為“高水平保證”，可以認(rèn)為是作為平息民憤的一種手段。美國(guó)職業(yè)界應(yīng)更多地將精力放于實(shí)質(zhì)上提高審計(jì)質(zhì)量，而非言語(yǔ)上發(fā)表誤導(dǎo)性語(yǔ)言而引起報(bào)表使用者和審計(jì)師的困惑。

主要參考文獻(xiàn)

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[3]《企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理——整合框架（內(nèi)容摘要）》.COSO.方紅星譯.coso.org

非上市公司審計(jì)報(bào)告范文第4篇

第二條本辦法所稱(chēng)的增量資產(chǎn)獎(jiǎng)勵(lì)股權(quán)，是指市人民政府國(guó)有資產(chǎn)監(jiān)督管理委員會(huì)（以下簡(jiǎn)稱(chēng)市國(guó)資委）對(duì)由其實(shí)施經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)考核的國(guó)有及國(guó)有控股企業(yè)（以下簡(jiǎn)稱(chēng)企業(yè)），從超過(guò)考核目標(biāo)值部分的經(jīng)營(yíng)性凈利潤(rùn)中，按一定比例給予企業(yè)負(fù)責(zé)人和管理人員、技術(shù)骨干的股權(quán)獎(jiǎng)勵(lì)。

第三條實(shí)施增量資產(chǎn)獎(jiǎng)勵(lì)股權(quán)應(yīng)當(dāng)遵循以下原則：

（一）有利于提高企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)力，促進(jìn)企業(yè)可持續(xù)發(fā)展。

（二）堅(jiān)持以效益為中心考核企業(yè)經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)。

（三）堅(jiān)持報(bào)酬與責(zé)任相統(tǒng)一、利益與風(fēng)險(xiǎn)相掛鉤、激勵(lì)與約束相結(jié)合，建立長(zhǎng)效激勵(lì)和約束機(jī)制。

（四）堅(jiān)持公開(kāi)、公平、公正原則，增加考核與分配過(guò)程的透明度。

第四條本辦法作為《惠州市屬?lài)?guó)有企業(yè)負(fù)責(zé)人經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)考核暫行辦法》的配套措施，實(shí)行本辦法的企業(yè)由市國(guó)資委在與企業(yè)法定代表人簽訂的任期經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)責(zé)任書(shū)中予以明確，或由市國(guó)資委與企業(yè)法定代表人單獨(dú)簽訂增量資產(chǎn)獎(jiǎng)勵(lì)股權(quán)責(zé)任書(shū)作為任期經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)責(zé)任書(shū)的補(bǔ)充。

第五條實(shí)行本辦法的企業(yè)，企業(yè)負(fù)責(zé)人年度薪酬包括基薪與股權(quán)獎(jiǎng)勵(lì)，不再實(shí)行績(jī)效年薪。

第二章增量資產(chǎn)獎(jiǎng)勵(lì)股權(quán)的內(nèi)容

第六條實(shí)施本辦法的企業(yè)應(yīng)具備下列條件：

（一）發(fā)展戰(zhàn)略明確，主營(yíng)業(yè)務(wù)突出；

（二）產(chǎn)權(quán)清晰，內(nèi)部管理規(guī)范；

（三）市國(guó)資委要求具備的其他條件。

第七條具備條件的企業(yè)，經(jīng)董事會(huì)或股東會(huì)（股東大會(huì)）決定同意實(shí)施本辦法的，應(yīng)向市國(guó)資委提出申請(qǐng)，經(jīng)批準(zhǔn)后實(shí)施。

第八條獎(jiǎng)勵(lì)金的確定。

（一）股權(quán)獎(jiǎng)勵(lì)與企業(yè)的凈利潤(rùn)總額、凈資產(chǎn)收益率掛鉤。對(duì)企業(yè)負(fù)責(zé)人年度經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)考核結(jié)果為中等或以上等級(jí)，并超額完成年度經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)考核凈利潤(rùn)總額和凈資產(chǎn)收益率目標(biāo)值的，從本年度企業(yè)超額凈利潤(rùn)中提取獎(jiǎng)勵(lì)金，獎(jiǎng)勵(lì)金以增資擴(kuò)股的形式轉(zhuǎn)為受獎(jiǎng)人持有的本企業(yè)的股份（股權(quán)）。

超額凈利潤(rùn)＝凈利潤(rùn)總額－凈利潤(rùn)總額目標(biāo)值

（二）獎(jiǎng)勵(lì)金按累進(jìn)制實(shí)行分檔計(jì)提。

1．當(dāng)凈資產(chǎn)收益率超目標(biāo)值10%（含）以內(nèi)時(shí)，對(duì)超額凈利潤(rùn)按30%的比例計(jì)提年度獎(jiǎng)勵(lì)金；

2．當(dāng)凈資產(chǎn)收益率超目標(biāo)值達(dá)到10%以上至30%（含）以下時(shí)，對(duì)超過(guò)目標(biāo)值10%以上的超額凈利潤(rùn)按40%的比例計(jì)提年度獎(jiǎng)勵(lì)金；

3．當(dāng)凈資產(chǎn)收益率超目標(biāo)值30%以上時(shí)，對(duì)超過(guò)目標(biāo)值30%以上的超額凈利潤(rùn)按50%的比例計(jì)提年度獎(jiǎng)勵(lì)金。

（三）獎(jiǎng)勵(lì)金的分配。

企業(yè)所提取的獎(jiǎng)勵(lì)金分配范圍為企業(yè)負(fù)責(zé)人和管理人員、技術(shù)骨干。其中，企業(yè)負(fù)責(zé)人的獎(jiǎng)勵(lì)額應(yīng)不低于企業(yè)獎(jiǎng)勵(lì)總額的60%，企業(yè)法定代表人的獎(jiǎng)勵(lì)額應(yīng)不低于企業(yè)獎(jiǎng)勵(lì)總額的20%，具體分配方案由企業(yè)提出，經(jīng)市國(guó)資委審核后，報(bào)市政府審批。

第三章增量資產(chǎn)獎(jiǎng)勵(lì)股權(quán)的實(shí)施

第九條市國(guó)資委依據(jù)企業(yè)負(fù)責(zé)人經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)年度考核結(jié)果，對(duì)實(shí)行增量資產(chǎn)獎(jiǎng)勵(lì)股權(quán)的企業(yè)下達(dá)獎(jiǎng)勵(lì)通知書(shū)，企業(yè)依據(jù)通知書(shū)制定具體分配方案報(bào)市國(guó)資委審核，經(jīng)市政府批準(zhǔn)后實(shí)施，分配結(jié)果報(bào)市國(guó)資委備案。

第十條企業(yè)為股份有限公司的，將獎(jiǎng)勵(lì)轉(zhuǎn)為受獎(jiǎng)人持有本企業(yè)的股份；企業(yè)為有限責(zé)任公司的，將獎(jiǎng)勵(lì)轉(zhuǎn)為受獎(jiǎng)人持有本企業(yè)的股權(quán)。

（一）獎(jiǎng)勵(lì)轉(zhuǎn)為股份（股權(quán)）每年實(shí)施一次，于年度經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)考核結(jié)果確定后進(jìn)行。獎(jiǎng)勵(lì)金的70%當(dāng)年可轉(zhuǎn)為股份（股權(quán)），剩余的30%作為風(fēng)險(xiǎn)保證金延期到連任或離任的下一年度的上半年兌現(xiàn)。任期經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)考核合格的，延期的獎(jiǎng)勵(lì)金與責(zé)任期滿當(dāng)年的獎(jiǎng)勵(lì)金一起轉(zhuǎn)為企業(yè)股份（股權(quán)）。

（二）獎(jiǎng)勵(lì)轉(zhuǎn)為股份（股權(quán)）前，應(yīng)將受獎(jiǎng)人員名單、股份數(shù)額、股權(quán)比例等情況向企業(yè)全體職工公示。

（三）獎(jiǎng)勵(lì)轉(zhuǎn)為股份（股權(quán)）實(shí)施前，應(yīng)由有相應(yīng)資質(zhì)的中介機(jī)構(gòu)對(duì)企業(yè)資產(chǎn)進(jìn)行審計(jì)，審計(jì)報(bào)告應(yīng)報(bào)市國(guó)資委備案。

（四）獎(jiǎng)勵(lì)轉(zhuǎn)為股份（股權(quán)）時(shí)，企業(yè)為股份有限公司的，按照審計(jì)報(bào)告明確的每股凈資產(chǎn)作價(jià)購(gòu)買(mǎi)；企業(yè)為有限責(zé)任公司的，按照審計(jì)報(bào)告明確的企業(yè)凈資產(chǎn)作價(jià)購(gòu)買(mǎi)。

（五）企業(yè)負(fù)責(zé)人直接以個(gè)人的名義持有獎(jiǎng)勵(lì)股份（股權(quán)），其他受獎(jiǎng)人以企業(yè)工會(huì)工作委員會(huì)的方式或個(gè)人名義持有。

（六）獎(jiǎng)勵(lì)轉(zhuǎn)為股份（股權(quán)）后，企業(yè)應(yīng)依法辦理國(guó)有資產(chǎn)產(chǎn)權(quán)、有關(guān)股東、注冊(cè)資本變更登記手續(xù)。

（七）上市公司按國(guó)家有關(guān)規(guī)定實(shí)施。

第十一條對(duì)于任期經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)考核結(jié)果為不合格的企業(yè)負(fù)責(zé)人，所有風(fēng)險(xiǎn)保證金予以扣除，并由市國(guó)資委根據(jù)具體情況，提請(qǐng)有關(guān)部門(mén)根據(jù)干部管理權(quán)限對(duì)其免職或進(jìn)行工作調(diào)整。

第十二條獎(jiǎng)勵(lì)股份（股權(quán)）在企業(yè)按同股同權(quán)的原則享有分紅權(quán)，并承擔(dān)股份（股權(quán)）貶值的風(fēng)險(xiǎn)。

第十三條獎(jiǎng)勵(lì)股份（股權(quán)）當(dāng)年不得分紅，從次年開(kāi)始參與分紅。作為風(fēng)險(xiǎn)保證金的獎(jiǎng)勵(lì)金未轉(zhuǎn)為股份（股權(quán)）時(shí)不得分紅，轉(zhuǎn)為股份（股權(quán)）后的當(dāng)年可參與分紅。

第十四條非上市公司獎(jiǎng)勵(lì)股份（股權(quán)）的轉(zhuǎn)讓。

（一）獎(jiǎng)勵(lì)股份（股權(quán)）持有人在經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)考核責(zé)任期滿續(xù)任或繼續(xù)在本企業(yè)就職的，所持的股份（股權(quán)）不得轉(zhuǎn)讓。

（二）企業(yè)法定代表人離任經(jīng)審計(jì)合格滿1年后，其所持的獎(jiǎng)勵(lì)股份（股權(quán)）方可轉(zhuǎn)讓。企業(yè)其他人員離任滿6個(gè)月后，其所持的獎(jiǎng)勵(lì)股份（股權(quán)）方可轉(zhuǎn)讓。

第十五條非上市公司的獎(jiǎng)勵(lì)股份（股權(quán)）可采取轉(zhuǎn)讓、繼承、贈(zèng)與、繼續(xù)持有等方式處置。企業(yè)不得回購(gòu)本企業(yè)的獎(jiǎng)勵(lì)股份（股權(quán)），法律、行政法規(guī)規(guī)定可以回購(gòu)的除外。

非上市公司審計(jì)報(bào)告范文第5篇

關(guān)鍵詞：合并報(bào)表；粉飾；治理措施

一、粉飾企業(yè)合并報(bào)表的基本方式

（一）購(gòu)買(mǎi)子公司擴(kuò)大合并范圍

有一些公司通過(guò)增發(fā)新股等方式來(lái)募集資金，然后用募集來(lái)的資金收購(gòu)非上市但盈利較高的下屬企業(yè)。此時(shí)，合并入報(bào)表的控股子公司貢獻(xiàn)凈利潤(rùn)占合并利潤(rùn)的大部分。由此，合并會(huì)計(jì)報(bào)表的每股收益和凈資產(chǎn)收益率會(huì)較前有很大的提高，也提升了企業(yè)集團(tuán)的業(yè)績(jī)。同時(shí)，股價(jià)也不斷地上漲，成為市場(chǎng)追逐的熱點(diǎn)。

（二）轉(zhuǎn)讓虧損子公司以減少虧損

上市公司把股權(quán)投資當(dāng)作扭虧的工具，一旦上市公司的某一個(gè)子公司發(fā)生了虧損，就將所持有的控股公司或子公司轉(zhuǎn)讓給關(guān)聯(lián)方，以減少經(jīng)營(yíng)虧損。目前，有的上市公司在臨近年末的時(shí)候把嚴(yán)重虧損的子公司的股權(quán)全部轉(zhuǎn)讓或剝離，或者轉(zhuǎn)讓一部分的股權(quán)，使其參股比例下降到20%以下，不用按照權(quán)益法核算，只需按成本法核算。因此，虧損子公司對(duì)企業(yè)集團(tuán)的業(yè)績(jī)就無(wú)大的影響。這樣做，一方面可以獲取投資收益，另一方面又剝離了虧損源，特別對(duì)于ST公司而言，這是產(chǎn)業(yè)轉(zhuǎn)型和盈余管理的重要手段。

（三）購(gòu)買(mǎi)法對(duì)企業(yè)收益的影響

采用購(gòu)買(mǎi)法，雖然被并企業(yè)合并日以前的留存收益不能轉(zhuǎn)入合并后的企業(yè)，但合并日以后的留存收益可以轉(zhuǎn)入合并企業(yè)。如果把合并日提前，還是可以使得合并企業(yè)的收益增加。購(gòu)買(mǎi)法雖然能克服權(quán)益結(jié)合法上述的缺陷，將企業(yè)合并作為交易處理，即并購(gòu)方用各種資產(chǎn)購(gòu)買(mǎi)被并企業(yè)的凈資產(chǎn)。未來(lái)保證交易的公平性，就要對(duì)被并企業(yè)的資產(chǎn)確定公允價(jià)值。但是我國(guó)現(xiàn)實(shí)的資本市場(chǎng)與商品市場(chǎng)尚未到達(dá)公平、公開(kāi)、公正，中介機(jī)構(gòu)人員的職業(yè)能力與道德水準(zhǔn)還有待提高，使得“公允值”難以取得。如果采用購(gòu)買(mǎi)法，通過(guò)適當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)處理也可以使企業(yè)的報(bào)表中的收益實(shí)現(xiàn)增長(zhǎng)。通過(guò)資產(chǎn)置換的方式實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并也能實(shí)現(xiàn)收益的增長(zhǎng)，有的企業(yè)將不良資產(chǎn)與關(guān)聯(lián)方的優(yōu)質(zhì)資產(chǎn)進(jìn)行置換，可使得企業(yè)收益大幅度的增加。我國(guó)企業(yè)合并允許采用的會(huì)計(jì)處理方法是購(gòu)買(mǎi)法，所以，購(gòu)買(mǎi)法對(duì)企業(yè)收益的影響很值得關(guān)注。

（四）權(quán)益結(jié)合法對(duì)企業(yè)收益的影響

有些企業(yè)采取突擊進(jìn)行企業(yè)合并。與購(gòu)買(mǎi)法相反，采用權(quán)益結(jié)合法反映企業(yè)合并時(shí)，被合并企業(yè)在合并日之前的收入、成本費(fèi)用和凈利潤(rùn)也可以納入合并方的合并報(bào)表，為此，一些陷入困境的上市公司，會(huì)在會(huì)計(jì)年度即將結(jié)束前，突擊進(jìn)行同一控制下的企業(yè)合并，向集團(tuán)公司收購(gòu)其控制的其他非上市公司，并將被合并的非上市公司的全年利潤(rùn)均納入上市公司的合并報(bào)表，從而逃脫其股票被終止上市交易的厄運(yùn)，或勉強(qiáng)維持再融資資格。另外，有些企業(yè)快速處置被低估資產(chǎn)。采用權(quán)益結(jié)合法時(shí)，被合并企業(yè)可辨認(rèn)的資產(chǎn)、負(fù)債和凈資產(chǎn)繼續(xù)沿用賬面價(jià)值，被合并企業(yè)資產(chǎn)、負(fù)債和凈資產(chǎn)的公允價(jià)值與賬面價(jià)值存在重大差異。采用權(quán)益結(jié)合法反映企業(yè)合并的上市公司，往往在合并后迅速處置被合并企業(yè)價(jià)值被嚴(yán)重低估的資產(chǎn)，因此制造企業(yè)合并帶來(lái)業(yè)績(jī)顯著提升的假象。所以說(shuō)，權(quán)益結(jié)合法能達(dá)到操縱利潤(rùn)之目的。我國(guó)財(cái)政部目前并不允許企業(yè)采用權(quán)益結(jié)合法，但在實(shí)務(wù)中存在事實(shí)上的權(quán)益結(jié)合法。

（五）利用企業(yè)合并一次性沖銷(xiāo)巨額費(fèi)用

當(dāng)企業(yè)重組發(fā)生時(shí)，常常伴隨大量的裁員、合約的終止，甚至訴訟和賠償，這些與重組活動(dòng)有關(guān)的一次性損失構(gòu)成了重組費(fèi)用。重組費(fèi)用可以直接列支，如果企業(yè)已就某一事項(xiàng)擬定了詳細(xì)的重組計(jì)劃，也可以計(jì)提重組準(zhǔn)備。重組準(zhǔn)備的計(jì)提體現(xiàn)了穩(wěn)健性原則在會(huì)計(jì)處理中的運(yùn)用，可防止被收購(gòu)企業(yè)的凈資產(chǎn)被高估。然而，過(guò)度穩(wěn)健的重組準(zhǔn)備實(shí)質(zhì)上意味著重組后受益確定的極端激進(jìn)。上市公司可能通過(guò)化整為零的方式，在合并后的會(huì)計(jì)期間內(nèi)將過(guò)去多提得合并準(zhǔn)備用于沖減經(jīng)營(yíng)費(fèi)用或增加業(yè)務(wù)收入。因?yàn)槠髽I(yè)重組時(shí)發(fā)生的費(fèi)用包羅萬(wàn)象，許多企業(yè)以此為契機(jī)，蓄意高估重組損失。當(dāng)這些高估的重組損失不需要支付時(shí)，就可在以后年度內(nèi)轉(zhuǎn)回，作為未來(lái)期間利潤(rùn)進(jìn)入損益表。

（六）利用合并報(bào)表篡改報(bào)表數(shù)據(jù)

合并報(bào)表編制有一個(gè)顯著特點(diǎn)：內(nèi)部抵消分錄制只反映在備忘錄和合并報(bào)表底稿上，并不記錄在母子公司的會(huì)計(jì)賬冊(cè)上。這一特點(diǎn)為上市公司進(jìn)行“高層調(diào)整”提供了便利條件。公司的許多“高層調(diào)節(jié)”都是通過(guò)在合并報(bào)表底稿上篡改子公司的報(bào)表數(shù)據(jù)進(jìn)行的。這種造假手段之所以頻頻得手主要因?yàn)榭梢詫⒃旒倏刂圃谧钚》秶畠?nèi)，而不必將虛假的調(diào)整分錄告知子公司的財(cái)務(wù)人員，減小造價(jià)陰謀暴露的可能性。在擁有大量子公司的上市公司中，合并報(bào)表底稿是相當(dāng)復(fù)雜的，將其逐一與各個(gè)自公司的原始報(bào)表核對(duì)不僅工作量巨大而且枯燥乏味，導(dǎo)致分析人員和注冊(cè)會(huì)計(jì)師經(jīng)常忽略這一基本程序。

二、合并報(bào)表粉飾的治理措施

（一）進(jìn)一步營(yíng)造誠(chéng)實(shí)守信的社會(huì)氛圍

在準(zhǔn)則實(shí)施過(guò)程中，利用新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行報(bào)表粉飾，有理解有誤和故意誤用之分，前者屬于對(duì)新準(zhǔn)則知識(shí)的不了解或者理解有分歧，因此為使企業(yè)會(huì)計(jì)人員及審計(jì)人員盡快熟悉新準(zhǔn)則，應(yīng)加強(qiáng)新準(zhǔn)則的培訓(xùn)；而對(duì)于后者，要進(jìn)行誠(chéng)信教育，通過(guò)誠(chéng)信教育使會(huì)計(jì)人員嚴(yán)格遵守職業(yè)道德，使審計(jì)人員保持獨(dú)立客觀公正的立場(chǎng)，才能降低報(bào)表粉飾的可能性。

（二）完善企業(yè)的內(nèi)部監(jiān)控機(jī)制

企業(yè)內(nèi)部控制是一個(gè)過(guò)程，這個(gè)過(guò)程必須納入管理制度，為了確保企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制制度被切實(shí)執(zhí)行，內(nèi)部控制必須被監(jiān)督。為此要注重健全董事會(huì)，在董事會(huì)中引入獨(dú)立董事，并負(fù)責(zé)對(duì)董事提名、高級(jí)管理層的聘用與報(bào)酬、審計(jì)以及重大關(guān)聯(lián)交易等事項(xiàng)表示意見(jiàn)；建立審計(jì)委員會(huì)或充分發(fā)揮監(jiān)事會(huì)的作用。引入審計(jì)委員會(huì)這一機(jī)構(gòu)主要是由公司的非執(zhí)行董事和監(jiān)事組成，負(fù)責(zé)對(duì)公司經(jīng)營(yíng)和財(cái)務(wù)活動(dòng)進(jìn)行審計(jì)監(jiān)督，并擁有聘用注冊(cè)會(huì)計(jì)師的決定權(quán)等；建立董事會(huì)與管理層之間一種基于合約的委托關(guān)系，明文規(guī)定雙方的責(zé)權(quán)利關(guān)系。

（三）對(duì)相關(guān)法規(guī)予以完善

我國(guó)公司法對(duì)股票發(fā)行暫停上市終止上市的條件進(jìn)行了具體規(guī)定，而這些條件大多是以凈利潤(rùn)為基礎(chǔ)的財(cái)務(wù)指標(biāo)，當(dāng)企業(yè)正常的凈利潤(rùn)無(wú)法滿足要求時(shí)，就會(huì)誘導(dǎo)企業(yè)進(jìn)行報(bào)表粉飾。因此，需要對(duì)公司法中的相關(guān)規(guī)定進(jìn)行完善和修訂。如將公司法中規(guī)定股票發(fā)行最近3年內(nèi)連續(xù)盈利改為具有持續(xù)盈利能力的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)連續(xù)3年盈利；將暫停上市最近3年連續(xù)虧損的條件改為連續(xù)虧損累計(jì)超過(guò)盈余公積和未分配利潤(rùn)，以便給那些在1年內(nèi)無(wú)法通過(guò)主營(yíng)業(yè)務(wù)實(shí)現(xiàn)扭虧為盈的上市公司以喘息的機(jī)會(huì)。我國(guó)上市公司證券發(fā)行管理辦法規(guī)定的配股條件是：經(jīng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師核驗(yàn)，公司最近3個(gè)會(huì)計(jì)年度加權(quán)平均凈資產(chǎn)收益率平均不低于6%；扣除非經(jīng)常性損益后的凈利潤(rùn)與扣除前的凈利潤(rùn)相比，以低者作為加權(quán)平均凈資產(chǎn)收益率的計(jì)算依據(jù)在配股條件中凈資產(chǎn)收益率不低于6%這一單一財(cái)務(wù)指標(biāo)對(duì)上市公司進(jìn)行報(bào)表粉飾有一定的誘導(dǎo)作用，因此配股條件可修改為：扣除非經(jīng)常性損益后的凈資產(chǎn)收益率大于同行業(yè)上市公司的平均值，且同時(shí)增加考核償債能力營(yíng)運(yùn)能力市場(chǎng)占有率等指標(biāo)，形成一個(gè)定性和定量相結(jié)合的綜合指標(biāo)體系。

（四）強(qiáng)化注冊(cè)會(huì)計(jì)師的社會(huì)監(jiān)督責(zé)任，提高監(jiān)督水平和效益

監(jiān)督要提高水平、提高效率，要有分工，同時(shí)降低成本。強(qiáng)化監(jiān)督不是越多越好，有時(shí)監(jiān)督越多效率越低。為了維護(hù)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性，充分發(fā)揮注冊(cè)會(huì)計(jì)師的監(jiān)督職能，就要完善注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)的法律法規(guī)，優(yōu)化執(zhí)法環(huán)境。同時(shí)，其他監(jiān)督機(jī)構(gòu)要學(xué)會(huì)利用注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)結(jié)論。要強(qiáng)化其專(zhuān)業(yè)社會(huì)監(jiān)督責(zé)任，政府需要制定、完善對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的監(jiān)管制度，而不必組織眾多方面都對(duì)企業(yè)進(jìn)行充分地檢查和審計(jì)。此外，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職能也應(yīng)明確，注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)會(huì)計(jì)報(bào)表是否公允地反映企業(yè)的業(yè)績(jī)和財(cái)務(wù)狀況發(fā)表意見(jiàn)，而不必也不應(yīng)當(dāng)對(duì)被審企業(yè)是否可以注冊(cè)、是否可以貸款等做出評(píng)價(jià)或意見(jiàn)。這些意見(jiàn)是有關(guān)部門(mén)、機(jī)構(gòu)根據(jù)審計(jì)報(bào)告做出自己的專(zhuān)業(yè)判斷。

（五）加大政府部門(mén)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告粉飾的監(jiān)督、處罰力度

政府部門(mén)監(jiān)督在我國(guó)包括司法監(jiān)督、紀(jì)檢部門(mén)監(jiān)督、國(guó)家審計(jì)監(jiān)督、證券監(jiān)督部門(mén)的監(jiān)督等。當(dāng)前由于諸多因素干擾，政府監(jiān)督體制不是十分順暢，也導(dǎo)致了政府對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告粉飾監(jiān)督不力。因而，必須對(duì)這樣的監(jiān)督體制進(jìn)行改革。根據(jù)經(jīng)濟(jì)學(xué)關(guān)于經(jīng)營(yíng)者是追求效益最大化的有限理性經(jīng)濟(jì)人的理論假設(shè)，其行為必定遵循成本收益原則，經(jīng)營(yíng)者粉飾報(bào)表主要目的是取得相應(yīng)的風(fēng)險(xiǎn)收益，那么就需要加大對(duì)報(bào)表粉飾的處罰力度，使得報(bào)表粉飾的風(fēng)險(xiǎn)成本大大高于其風(fēng)險(xiǎn)收益，這是一種防止報(bào)表粉飾的有力措施。

三、結(jié)束語(yǔ)

總之我國(guó)的證券市場(chǎng)還處于發(fā)展時(shí)期，遠(yuǎn)未達(dá)到成熟，有很多不足之處。而這些不足之處交織在一起，集中體現(xiàn)為上市公司的財(cái)務(wù)報(bào)告粉飾問(wèn)題。我國(guó)證券市場(chǎng)市場(chǎng)化進(jìn)程在進(jìn)一步地加速，市場(chǎng)力量對(duì)該問(wèn)題的解決意見(jiàn)越來(lái)越發(fā)揮極其重要的作用。治理這一問(wèn)題是一項(xiàng)極其復(fù)雜和艱巨的工程，需要各有關(guān)部門(mén)齊抓共管，相互協(xié)調(diào)，只有這樣，才能使得我國(guó)的證券市場(chǎng)蓬勃、健康地發(fā)展。

參考文獻(xiàn)：

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